zastosowanie zwolnienia z VAT przy sprzedaży działek, które według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy położone były w chwili sprzedaży na terenie przeznaczonym pod zabudowę

sygnatura: IBPP1/443-329/08/AZ

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

data: 2008-05-20

słowa kluczowe:

działalność gospodarcza, działki, podatnik, sprzedaż gruntów, teren niezabudowany, zagospodarowanie przestrzenne

Wniosek ORD-IN: [ 1213 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana P.P., przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2008r. (data wpływu 25 lutego 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 kwietnia 2008r. (data wpływu 29 kwietnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z VAT przy sprzedaży działek - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z VAT przy sprzedaży działek. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 kwietnia 2008r. (data wpływu 29 kwietnia 2008r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-329/08/AZ z dnia 18 kwietnia 2008r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, w dniu 1 lutego 2008 roku podatnik dokonał odpłatnego zbycia dwóch działek położonych w powiecie t., miasto Z., oznaczonych numerami ewidencyjnymi odpowiednio 184/4 i 183/2. W ewidencji gruntów przedmiotowe działki oznaczone są jako PS V, czyli pastwiska trwałe na gruncie klasy piątej. Dla terenów, na których znajdują się przedmiotowe działki nie obowiązuje obecnie plan zagospodarowania przestrzennego, nie wydano również dla tych działek decyzji ustalającej warunki zabudowy. Z uwagi na fakt, że transakcja dotyczyła zbycia nieruchomości rolnej, jej przeprowadzenie zostało poprzedzone powiadomieniem Agencji Nieruchomości Rolnych o możliwości skorzystania przez nią z prawa pierwokupu przysługującego na podstawie ustawy z dnia 11 kwietnia 2003r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. nr 64, poz. 592, z późn. zm.). Z odpowiedzi na ww. powiadomienie wynika, że mimo, iż jest to nieruchomość rolna, to agencja nie skorzysta z prawa pierwokupu.

W dniu 28 września 2006r. Rada Miasta Z. podjęła uchwałę w sprawie utworzenia parku kulturowego na określonym terytorium, które objęło również przedmiotowe nieruchomości. W dniu 1 marca 2007r. Rada Miasta Z. podjęła nową uchwałę, którą uchylono ww. uchwałę z 2006r. W dniu 20 grudnia 2007r. Rada Miasta Z. podjęła uchwałę w sprawie zmiany uchwały dotyczącej utworzenia Parku Kulturowego.Zgodnie z postanowieniami ww. uchwały, działki należące do podatnika zostały częściowo objęte szczególną ochroną jako strefa pierwsza ,,pasa podreglowego i polan". Część znajdująca się na terenie parku zajmuje około 89% powierzchni całkowitej przedmiotowych nieruchomości.

Uchwała stanowi, że:

,,W rejonach Parku Kulturowego ochronie podlega krajobraz kulturowy. W tym celu zabrania się prowadzenia robót budowlanych, oraz działalności przemysłowej, rolniczej, hodowlanej, handlowej lub usługowej, które mogą prowadzić do:

• zniszczenia historycznie ukształtowanej formy, skali i funkcji miasta
• zniszczenie osi i otwarć widokowych
• zniszczenie kompozycji zieleni urządzonej, w tym zadrzewień i terenów otwartych oraz otwartych terenów rolnych (...)"

Ponadto:

,,Dla strefy pierwszej <> ustala się:Ograniczenie realizacji zabudowy, za wyjątkiem zabudowy dopuszczonej przez plan ochrony parku kulturowego lub miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego albo ostateczną decyzję o warunkach zabudowy wydaną przed 16 listopada 2006r.Dopuszcza się zagospodarowanie w zakresie rekreacji, turystyki pieszej, rowerowej lub konnej oraz narciarstwa, a także tradycyjnego wypasu ".

Wnioskodawca wskazuje na fakt, że ,,plan ochrony parku kulturowego" oraz plan zagospodarowania przestrzennego obejmujące przedmiotowe nieruchomości nie zostały dotychczas uchwalone, co Jego zdaniem przesądza, że na przedmiotowych działkach nie może być realizowana żadna inwestycja.Ponadto też dodaje, że zgodnie z art. 16 ust. 6 ustawy z dnia 23 lipca 2003r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. Nr 162, poz. 1568 ze zm.) dla obszarów, na których utworzono parki kulturowe, sporządzenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego jest obowiązkowe. Natomiast zgodnie z art. 62 ust. 2 ustawy z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), jeżeli wniosek o ustalenie warunków zabudowy dotyczy obszaru, w odniesieniu do którego istnieje obowiązek sporządzenia planu miejscowego, postępowanie administracyjne w sprawie ustalenia warunków zabudowy zawiesza się do czasu uchwalenia planu". A zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji jakakolwiek zabudowa dokonywana na przedmiotowych działkach jest wyłączona, a więc przedmiotowe działki nie są działkami budowlanymi ani przeznaczonymi pod zabudowę ponieważ nie ma obecnie możliwości podejmowania na nich żadnej budowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy...

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa przedmiotowych nieruchomości jest objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Ustawodawca nie sprecyzował, co rozumie pod pojęciem ,,tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę", dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, istotne jest ustalenie znaczenia tego pojęcia w oparciu o inne akty prawne.Z art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wynika, że pod pojęciem ,,działka budowlana" należy rozumieć ,,nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego". Jednym z wymogów realizacji obiektów budowlanych jest uzyskanie pozwolenia na budowę. Uzyskanie takiego pozwolenia, w sytuacji, kiedy na danym terenie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jest możliwe jedynie w sytuacji posiadania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W analizowanym stanie faktycznym taka decyzja nie została wydana, a ponadto, jak już wspomniano w opisie stanu faktycznego, nie ma możliwości jej uzyskania.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że przedmiotowe działki figurują w ewidencji gruntów jako użytki rolne, przeznaczone pod pastwiska trwałe. W związku z czym Jego zdaniem, z tych dwóch, ww. powodów przedmiotowe nieruchomości nie mogą zostać sklasyfikowane jako ,,działki budowlane".Ponadto istotnym problemem zdaniem Wnioskodawcy pozostaje jednak ustalenie znaczenia pojęcia ,,tereny przeznaczone pod zabudowę". Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenia przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Jak wiadomo, plan ten jest sporządzany dla każdej gminy przez radę gminy w formie stosowanej uchwały. A zatem podmiotem uprawnionym do decydowania o przeznaczeniu konkretnej nieruchomości, jest właśnie ten organ.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego w analizowanym stanie faktycznym brak jest planu zagospodarowania. Należy jednak zwrócić uwagę, że w 2006 roku Rada Miasta Z. (do której kompetencji należy m. in. uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w gminie Z.) podjęła decyzję w przedmiocie utworzenia na określonym obszarze gminy parku kulturowego. Uchwała ta została podjęta na podstawie przepisów o samorządzie gminnym oraz ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Na mocy tej uchwały powstał ,,Park Kulturowy K. Z.". Zatem intencją organu kompetentnego w zakresie przeznaczania określonych terytoriów na konkretne cele, jest w analizowanym stanie faktycznym przeznaczenie m. in. przedmiotowych działek na utworzenie parku kulturowego, a co za tym idzie, zdaniem Wnioskodawcy, nie tylko uniemożliwienie dokonywania jakiejkolwiek zabudowy do czasu uchwalenia planu zagospodarowania przestrzennego, ale również poważne ograniczenia w prowadzeniu inwestycji budowlanych w przyszłości. Kompetencje do ograniczania wykonywania prawa własności w stosunku do nieruchomości przez ich właścicieli Rada Miasta Z. wywodzi z zapisów ustaw, w tym w szczególności art. 16 i art. 17 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, gdzie ustawodawca wprost stwierdził, że:

,,na terenie parku kulturowego lub jego części mogą być ustanowione zakazy i ograniczenia dotyczące:

• prowadzenia robót budowlanych oraz działalności przemysłowej, rolniczej, hodowlanej, handlowej lub usługowej;
• zmiany sposobu korzystania z zabytków nieruchomych;
• umieszczania tablic, napisów, ogłoszeń reklamowych i innych znaków niezwiązanych z ochroną parku kulturowego, z wyjątkiem znaków drogowych i znaków związanych z ochroną porządku i bezpieczeństwa publicznego, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1;
• składowania lub magazynowania odpadów ".

Poza tym art. 19 ust. 1 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami stanowi, że:

,,W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego uwzględnia się, w szczególności ochronę:

• zabytków nieruchomych wpisanych do rejestru i ich otoczenia;
• innych zabytków nieruchomych, znajdujących się w gminnej ewidencji zabytków;
• parków kulturowych ".

Wnioskodawca stwierdza, że skoro uchwałą rady gminy utworzono park kulturowy, to kolejne działania legislacyjne tego organu muszą uwzględniać dotychczasowe ustalenia, a co za tym idzie na terenach zbytych przez Wnioskodawcę jakakolwiek zabudowa będzie wykluczona.Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 2 uchwały w sprawie utworzenia Parku Kulturowego K. Z.: ,,Dopuszcza się możliwość zagospodarowania w zakresie rekreacji, turystyki pieszej, rowerowej lub konnej oraz narciarstwa, a także tradycyjnego wypasu ". Z powyższego wynika, że do chwili uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego właściciele nieruchomości znajdujących się w obrębie parku mogą dokonać jedynie zagospodarowania tych nieruchomości, nie mają natomiast możliwości prowadzenia tam żadnych inwestycji budowlanych.

Pojęcie zagospodarowania nie jest sprecyzowane w treści uchwały ustanawiającej park kulturowy. Jednak dokonanie wykładni tego zapisu pozwala na stwierdzenie, że na zagospodarowanie składają się te wszystkie czynności, których nie można określić jako budowa. Zasadnym jest, w analizowanym stanie faktycznym stwierdzenie, że zbyte grunty były przeznaczone pod zagospodarowanie, a nie pod zabudowę.Podkreślić zatem należy, że w chwili obecnej nie jest możliwe jednoznaczne stwierdzenie, czy na nieruchomościach stanowiących przedmiot transakcji będzie możliwość dokonywania zabudowy, a jeśli byłaby taka możliwość - jaki rodzaj zabudowy byłby dopuszczalny.

Na zakończenie warto też rozważyć, jaki moment jest decydujący dla określenia statusu i w zasadzie przeznaczenia nieruchomości. Trzeba uwzględnić tutaj dynamicznie zmieniającą się rzeczywistość, zwłaszcza w analizowanym zakresie. Zdaniem podatnika, dla oceny, czy transakcja dostawy towarów podlega opodatkowaniu, czy też nie, istotny jest status i przeznaczenie nieruchomości w momencie dokonywania transakcji. Podkreślić należy, że podatnik powinien mieć pewność prawa, które znajduje zastosowanie w jego sytuacji.Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 stycznia 2007r. (sygn. akt: I SA/Kr 1774/06, nie publ.), w którym Sąd stwierdził: ,,nie ulega wątpliwości, że moment nabycia przesądza o uprawnieniach do skorzystania z ulgi (...) ".

W uzupełnieniu do wniosku, będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu Wnioskodawca wskazał, iż dla terenu na którym położone są działki będące przedmiotem wniosku istnieje studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, w którym przedmiotowy grunt został oznaczony jako OS1 - ,,Z.-K.", obejmujący zespoły zabudowy związane z przedłużeniem głównej osi komunikacyjnej północ-południe, w ciągu ul. Z. oraz z ciągiem o kierunku wschód-zachód, (ul. W. - T. i jej przedłużenie do ul. S.), a także zespoły zabudowy związane z ul. K. i K., i zgodnie z załączonym przez Wnioskodawcę wyciągiem z uchwały nr XV/140/99 Rady Miasta Z. z dnia 15 grudnia 1999r. - ustala się następujące kierunki zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowego obszaru:

1. utrzymanie i rozwijanie funkcji mieszkaniowej, bazy noclegowej turystyki i wypoczynku oraz funkcji usługowych,
2. ochrona historycznej struktury przestrzennej wraz z istniejącymi obiektami zabytkowymi i innymi, stanowiącymi dobra kultury, oraz ochrona istniejących zespołów zieleni, w tym zadrzewień: ochrona obiektów obejmuje przeprowadzanie remontów modernizacyjnych, z ewentualnymi zmianami funkcji obiektów oraz dostosowaniem standardów użytkowych i wyposażenia tych obiektów do współczesnych potrzeb, (...)
3. korygowanie, przy remontach modernizacyjnych, formy architektonicznej obiektów trwałych, dysharmonijnych w stosunku do otoczenia, poprawa ich detalu i kolorystyki- zwłaszcza obiektów położonych w sąsiedztwie obiektów zabytkowych,
4. eliminowanie (prowadzące do odzyskiwania wolnych terenów i obiektów) (...)
5. wprowadzanie, na wolnych działkach, nowej zabudowy mieszkaniowej, głównie o charakterze miejskim, willowym oraz zabudowy związanej z obsługą mieszkańców i turystów, w tym bazy noclegowej, z zachowaniem następujących zasad i standardów:

• dostosowania nowych obiektów do historycznego układu przestrzennego w zakresie ich sytuowania, skali (gabarytów), form architektonicznych oraz pełnionych funkcji,
• preferowania zasady kształtowania brył budynków w układzie horyzontalnym,
• intensywność zabudowy (...)

10. wyposażenie obszarów w niezbędne urządzenia z zakresu komunikacji, w tym:

• modernizacja i uzupełnienie sieci ulicznej, głównie ulic z przekroczeniem potoków M. i B., modernizacja i uzupełnienie układu ulic dojazdowych,
• uzupełnienie urządzenia ulic, w tym niezbędne poszerzenia jezdni, wyznaczenie pasów dla rowerzystów, urządzenia chodników z przystosowaniem do potrzeb osób niepełnosprawnych, urządzenie zieleni towarzyszącej,
• urządzanie ciągów pieszych i rowerowych na wyznaczonych trasach,

11. uzupełnienie istniejących braków w zakresie wyposażenia terenów i obiektów w komunalną infrastrukturę techniczną.

Zdaniem Wnioskodawcy, przygotowane w 1999r., przyjęte w drodze uchwały studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego dla Miasta Z. oraz uchwała dotycząca utworzenia na terenie miasta Z. parku kulturowego podjęta w 2006 roku są aktami tej samej rangi jednak ich treść jest ewidentnie sprzeczna.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy Rada Miasta Z., w dniu 20 grudnia 2007 roku podjęła uchwałę nr XVIII/218/2007 w sprawie: przystąpienia do zmiany Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Z.. W uzasadnieniu ww. uchwały stwierdzono, iż konieczność zmiany studium jest spowodowana m. in. następującymi czynnikami:

• długi okres, jaki upłynął od momentu sporządzenia studium oraz przemiany społeczno -gospodarcze, jakie w tym czasie zaistniały,
• konieczność uwzględnienia nowych uwarunkowań prawnych,
• niespełnienie wymagań narzuconych dla studium przepisami obowiązującej obecnie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, jak też rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 kwietnia 2004r. w sprawie zakresu projektu studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy
• brak wiarygodności kartometrycznej podkładów mapowych stanowiących podstawę sporządzenia studium,
• brak uwzględnienia inwestycji celu publicznego o znaczeniu ponadlokalnym,
• konieczność dostosowania planu do ustaleń zawartych w uchwale o utworzeniu parku kulturowego (...)

Zdaniem Wnioskodawcy, postanowienia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy przyjętego uchwałą z dnia 15 grudnia 1999 roku nie mogą stanowić podstawy dla rozstrzygnięcia, czy tereny, na których położone są działki objęte wnioskiem zostały przeznaczone pod zabudowę. Podstawę taką mogą natomiast stanowić postanowienia uchwały o utworzeniu parku kulturowego zwłaszcza w sytuacji, kiedy istnieje pewność, że zostaną one uwzględnione w procesie zmiany studium zapoczątkowanym uchwałą z dnia 20 grudnia 2007 roku oraz art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989r. prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. nr 240, poz. 2027 ze zm.), zgodnie z którym: podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). W myśl przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku gruntów, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na kupnie i sprzedaży nieruchomości dokonał odpłatnego zbycia dwóch działek. Z uwagi na to, że Wnioskodawca profesjonalnie zajmuje się obrotem nieruchomościami podjęte działania noszą znamiona czynności podjętych dla celów zarobkowych w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy i kwalifikują sprzedającego jako podatnika podatku od towarów i usług określonego w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.Zatem dokonana sprzedaż gruntu, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłata dostawa towaru dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku VAT stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust.7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług. Intencją ustawodawcy jest więc opodatkowanie dostawy zarówno terenów budowlanych (działka zabudowana, działka budowlana, teren zabudowy) jak też przeznaczonych pod zabudowę.

Z treści wniosku wynika, iż w ewidencji gruntów przedmiotowe działki oznaczone są jako PS V, czyli pastwiska trwałe na gruncie klasy piątej, dla terenów, na których znajdują się przedmiotowe działki nie obowiązuje obecnie plan zagospodarowania przestrzennego, nie wydano również dla tych działek decyzji ustalającej warunki zabudowy, natomiast według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego jest to teren obejmujący zespoły zabudowy dla którego przewiduje się utrzymanie i rozwijanie funkcji mieszkaniowej, bazy noclegowej i wypoczynku oraz funkcji usługowych. Według studium na terenie tym m.in. na wolnych działkach przewidziana jest nowa zabudowa mieszkaniowa oraz związana z obsługą mieszkańców i turystów z pewnymi obwarowaniami mającymi na celu utrzymanie dotychczas zachowanych otwarć widokowych oraz ochronę historycznej struktury przestrzennej. Ponadto 89% powierzchni przedmiotowych działek znajduje się na terenie parku kulturowego utworzonego na mocy uchwały Rady Miasta w 2006r.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2003r. Nr 80, poz. 717 ze zm.) ustalenie przeznaczenia terenu oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego i należy do zadań własnych gminy. W myśl art. 9 ust. 1-5 powołanej ustawy, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza studium zawierające część tekstową i graficzną, uwzględniając zasady określone w koncepcji przestrzennego zagospodarowania kraju, ustalenia strategii rozwoju i planu zagospodarowania przestrzennego województwa oraz strategii rozwoju gminy, o ile gmina dysponuje takim opracowaniem. Studium sporządza się dla obszaru w granicach administracyjnych gminy. Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych. Studium nie jest aktem prawa miejscowego.

Rada gminy uchwala plan po stwierdzeniu jego zgodności z ustaleniami studium (art. 20 ust. 1 ww. ustawy). W przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydanej przez wójta, burmistrza lub prezydenta. Z powyższych unormowań wynika, iż studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy jako plan-program, winno być wyrazem perspektywicznej polityki przestrzennej, odnoszącym się do całego obszaru gminy. Można by uznać studium za swego rodzaju aksjologiczną podstawę wszelkich działań podejmowanych na terenie gminy w zakresie planowania i zagospodarowania przestrzennego.

Według cytowanego art. 9 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, z treści studium powinny wynikać lokalne zasady zagospodarowania przestrzennego. Skonkretyzowane działania w zakresie zmiany przeznaczenia terenu, położonego na obszarze gminy, przewidziane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz w decyzjach o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, powinny być formułowane i realizowane zgodnie z tymi zasadami. Z treści studium, jego charakteru i funkcji, a zwłaszcza z całokształtu unormowań ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym należy wnosić, iż w odróżnieniu np. od miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego jest ono aktem obligatoryjnym.

Przepisy zawarte w ust. 3-5 odnoszą się do charakteru studium gminnego. Wynika z nich, iż jest ono zbiorem dyrektyw określających przyszłe zamierzenia w zakresie ładu przestrzennego na terenie całej gminy. Odmiennie więc od miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego teren, jaki ma być objęty postanowieniami studium, jest jednoznacznie określony i zawsze powinien obejmować cały obszar gminy. Nie wyklucza to możliwości podejmowania uchwał w sprawie zmiany gminnego studium w zakresie ściśle określonego fragmentu obszaru gminy, przy czym zmiany studium dotyczące pewnych fragmentów gminy powinny współgrać z pozostającymi w mocy ustaleniami. Urządzenia prawne planowania i zagospodarowania przestrzennego przewidziane w powołanej ustawie składają się na swego rodzaju system. Stąd też naturalną koleją rzeczy studium jako akt o wyższym stopniu ogólności od pozostałych urządzeń planistycznych wykorzystywanych na szczeblu gminnym (miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu) wyznacza przedmiotowe granice, w jakich ma następować wiążące, zarówno władzę, jak i obywateli, ustalenie przeznaczenia poszczególnych terenów oraz sposobów zagospodarowania i zabudowy.

Jednocześnie, w związku z wątpliwościami Wnioskodawcy co do znaczenia pojęcia ,,zagospodarowanie", należy podkreślić w tym miejscu, iż ustawodawca, w cytowanym art. 9 ust 1 mówi o zasadach zagospodarowania, co jednoznacznie wskazuje, iż pod pojęciem tym należy rozumieć wszystkie możliwości racjonalnego wykorzystania terenu i jego zasobów. Zagospodarowanie terenu może więc być rolnicze, leśne, usługowe, turystyczne, budowlane itp. W świetle powyższego nie można zawężać pojęcia ,,zagospodarowania terenu" wyłącznie do tych wszystkich czynności, których nie można określić jako budowa.

Należy również zauważyć, że ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją gleboznawczą. O ile przeznaczenie terenu określa plan założenia przestrzennego, decyzja o ustaleniu warunków zabudowy oraz studium zagospodarowania, o tyle ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.) informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznych w niej zawartych i nie określają przeznaczenia gruntu. Stąd też z uwagi na fakt, iż w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT mowa jest o przeznaczeniu terenu, a nie o klasyfikacji gleboznawczej, nie powinna być ona co do zasady w tym przypadku brana pod uwagę.Zatem fakt, iż przedmiotowe działki figurują w ewidencji gruntów jako użytki rolne nie mają znaczenia dla określenia przeznaczenia danego terenu.Z powyższych przepisów wynika bowiem, że dla określenia przeznaczenia danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

W przedmiotowej sprawie, jak już wskazano, nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy dla terenu, na którym położone są sprzedane działki. W świetle powyższego więc decydujące znaczenie będą miały ustalenia zawarte w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, z którego wynika, iż działki położone są w terenie przeznaczonym pod zabudowę zarówno mieszkaniową jak turystyczną oraz związaną z tym infrastrukturą techniczną. Fakt, że działki znajdują się częściowo na terenie parku kulturowego w żaden sposób nie zmienia stanu rzeczy, tj. położenia ich w terenie przeznaczonym pod zabudowę. Jakkolwiekby interpretować pojęcie ,,przeznaczony pod zabudowę", nie ulega wątpliwości, że na przedmiotowym terenie już istnieje zabudowa, a na wolnych działkach przewidywana jest różnego rodzaju zabudowa. Zarówno studium, jak i wskazana przez Wnioskodawcę uchwała o utworzeniu parku kulturowego ogranicza wprawdzie prowadzenie inwestycji, ale ograniczenia te dotyczą np. zachowania określonego charakteru budowli (gabaryty, formy architektoniczne).

Wskazane przez Wnioskodawcę przepisy ustawy o ochronie zabytków dopuszczają wprawdzie możliwość ustanowienia na terenie parku kulturowego lub jego części zakazów i ograniczeń, które mogą dotyczyć m.in. prowadzenia robót budowlanych oraz działalności przemysłowej, rolniczej, hodowlanej, zmiany sposobu korzystania z zabytków nieruchomych, umieszczania tablic, napisów, ogłoszeń reklamowych i innych znaków niezwiązanych z ochroną parku kulturowego, z wyjątkiem znaków drogowych i znaków związanych z ochroną porządku i bezpieczeństwa publicznego, jak i składowania lub magazynowania odpadów, co nie oznacza, że zakazy te zostały obligatoryjnie wprowadzone na terenie całego parku, a tym bardziej na terenie gdzie położone są przedmiotowe działki. Z treści wniosku wynika, iż dla strefy pasa podreglowego i polan ustala się ograniczenie realizacji zabudowy (...) i dopuszcza się zagospodarowanie w zakresie rekreacji, turystyki (...).

Jak sam Wnioskodawca wskazuje w treści wniosku, uchwała o utworzeniu parku kultury zabrania prowadzenia robót i działalności, które mogą prowadzić do zniszczenia historycznie ukształtowanej formy, skali i funkcji miasta, osi i otwarć widokowych, kompozycji zieleni urządzonej, w tym zadrzewień i terenów otwartych oraz otwartych terenów rolnych, ponadto wprowadza ograniczenia realizacji zabudowy za wyjątkiem zabudowy dopuszczonej przez plan ochrony. Powyższe w żaden sposób nie wskazuje, iż teren ten nie jest przeznaczony pod zabudowę, świadczy raczej o zamiarze racjonalnego wykorzystania terenu nie dopuszczając do zniszczenia jego walorów przyrodniczych. Jednocześnie z powołanej przez Wnioskodawcę w uzupełnieniu do wniosku uchwale w sprawie przystąpienia do zmiany Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Rady Miasta Z. rzeczywiście wynika, iż zmiana studium spowodowana jest wymienionymi przez Wnioskodawcę okolicznościami w tym m.in. koniecznością dostosowania planu do ustaleń zawartych w uchwale o utworzeniu parku kulturowego. Jednakże z treści uchwały wynika, iż (...) ustalenia zawarte w uchwale o utworzeniu Parku Kulturowego są mniej rygorystyczne od ustaleń obowiązującego studium i dają możliwość realizacji zabudowy w terenach dla których studium wprowadza zakaz zabudowy (...)

Bezsprzecznym pozostaje fakt, iż działki te według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy położone były w chwili sprzedaży na terenie przeznaczonym pod zabudowę. Należy również zaznaczyć, iż ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, obejmując zwolnieniem od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczonych pod zabudowę, nie uzależnił zastosowania zwolnienia od faktu, czy w momencie dostawy istnieje możliwość ich zabudowy. Wyraźnie chodzi tu o tereny przeznaczone pod zabudowę w momencie sprzedaży. Zatem status i przeznaczenie nieruchomości w momencie dokonania transakcji jednoznacznie wskazuje, iż jej sprzedaż nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Podsumowując należy stwierdzić, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, dokonał sprzedaży dwóch działek gruntu przeznaczonych zgodnie z założeniami studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę. Tym samym, ze względu na charakter działek ich dostawa nie podlega zwolnieniu podatkowemu, o którym mowa a art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W świetle powyższego dostawa przedmiotowych działek przeznaczonych pod zabudowę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg 22% stawki VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż sprzedaż przedmiotowych działek jest zwolniona od podatku od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.