Kto jest podatnikiem podatku VAT - Urząd Gminy czy Gmina?

sygnatura: IPPP3-443-152/08-2/JK

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

data: 2008-01-16

Wniosek ORD-IN: [ 375 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Urzędu Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 05.11.2008 r. (data wpływu 12.11.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie posiadania przez Urząd Gminy oraz Gminę statusu podatnika VAT - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12.11.2008 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadania przez Urząd Gminy oraz Gminę statusu podatnika VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 22.06.1993 r. Urząd Gminy W otrzymał decyzję VAT-5/B z dnia 24.05.1993 r. w sprawie nadania numeru identyfikacyjnego. Według w/w decyzji NIP 532-000.... został nadany dla Urzędu Gminy W.

Postanowieniem Nr ... z dnia 02.11.2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O sprostował z urzędu w/w decyzję w sprawie nadania NIP, zmieniając nazwę podmiotu z Urzędu Gminy W na Gminę W. Do powyższego postanowienia dołączono decyzję z 02.11.2004 r. w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej 532-000..... dla Gminy W. W postanowieniu Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, iż wszelkie zobowiązania podatkowe uiszcza gmina, a nie urząd gminy.

Decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w O z 17.12.2004 r. Urząd Gminy W otrzymał NIP 532-187....

Urząd Gminy skierował do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o udzielenie informacji podatkowej w trybie art. 14 a Ordynacji podatkowej, m.in. w zakresie ustalenia czy podatnikiem, a tym samym nabywcą i sprzedawcą towarów i usług jest Gmina czy Urząd Gminy. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O postanowieniem Nr ...... z dnia 06.05.2005 r. odmówił rozpatrzenia wniosku Urzędu, ponieważ Urząd nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z otrzymanymi decyzjami i postanowieniami Naczelnika Urzędu Skarbowego w O Urząd Gminy W wystawia faktury sprzedaży jako Gmina W, stosuje NIP Gminy 532-000... oraz sporządza deklaracje VAT-7 jako Gmina W (wykazując w nich wyłącznie działalność Urzędu Gminy). Faktury zakupu w zakresie realizacji budżetu również zawierają NIP Gminy, ale jako nabywca wykazany jest Urząd Gminy W.

Urząd Gminy W stosuje NIP Urzędu 532-187.... jako zakład pracy, m.in. jako płatnik składek na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy, Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, do celów rozliczenia pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz działalności zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

Aktualnie Gmina W posiada 12 jednostek organizacyjnych, z czego 9 funkcjonuje jako jednostki budżetowe (Urząd Gminy W, Szkoła Podstawowa w G, Zespoły Szkolno Gimnazjalne w W i w Z, Gimnazjum w G, Przedszkola w W, P i Z oraz Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej) 1 zakład budżetowy (Zakład Wodociągów i Kanalizacji) i 2 instytucje kultury (Gminny Ośrodek Kultury i Biblioteka Publiczna). Gmina oraz jej wszystkie jednostki organizacyjne posiadają własne numery identyfikacji podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy nabywcą i sprzedawcą towarów i usług realizowanych przez Urząd Gminy W w oparciu o plan finansowy jednostki budżetowej - Urzędu Gminy powinien być Urząd Gminy W czy Gmina W (a tym samym podatnikiem podatku od towarów i usług)...
2. Czy stroną zawieranych z kontrahentami umów powinien być Urząd Gminy W czy Gmina W...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Urząd Gminy W jest jednostką organizacyjną Gminy, która zgodnie z ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz 2104 ze zm.) funkcjonuje w formie jednostki budżetowej (art. 20 powoływanej ustawy).

Jednostka budżetowa prowadzi gospodarkę finansową według zasad określonych w ustawie o finansach publicznych. Według art. 20 ust. 4 w/w ustawy podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany planem finansowym jednostki budżetowej. W planie finansowym urzędu jednostki samorządu terytorialnego ujmuje się wszystkie wydatki budżetowe nieujęte w planach finansowych innych jednostek budżetowych, w tym wydatki związane z funkcjonowaniem organu stanowiącego i zarządu jednostki samorządu terytorialnego (art. 186 ust. 3). Do przychodów urzędu jednostki samorządu terytorialnego zalicza się dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego nieujęte w planach finansowych innych samorządowych jednostek budżetowych (par. 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 142, poz. 1020 ze zm.).

Na podstawie w/w przepisów ustawy o finansach publicznych wszystkie dochody jak i wydatki budżetu gminy realizują poszczególne jednostki budżetowe gminy. Konsekwencją realizacji dochodów i wydatków ujętych w planach finansowych jednostek budżetowych jest ujęcie operacji gospodarczych w księgach rachunkowych.

Zaś w księgach rachunkowych gminy dochody i wydatki gminy ewidencjonuje się na podstawie sprawozdań jednostek budżetowych, a nie na podstawie operacji gospodarczych. Sprawozdania gminy z wykonania dochodów i wydatków gminy stanowią sumę sprawozdań jednostek budżetowych gminy.

Na tle powyższego należy wnioskować, iż nabywcą oraz sprzedawcą towarów i usług objętych planami finansowymi będą poszczególne jednostki budżetowe np. szkoły, przedszkola, ośrodki pomocy społecznej oraz urzędy, które w dokumentach finansowych dotyczących operacji gospodarczych jednostki, powinny stosować własne dane identyfikacyjne tj. nazwę, adres i NIP jednostki budżetowej.

Zgodnie z art. 26 ustawy a dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) organem wykonawczym gminy jest wójt. Art. 33 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Zgodnie z art. 60 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym wójtowi przysługuje wyłączne prawo m.in. do zaciągania zobowiązań mających pokrycie w ustalonych w uchwale budżetowej kwotach wydatków, w ramach upoważnień udzielonych przez radę gminy oraz dokonywania wydatków budżetowych. Zgonie z art. 35 ustawy o finansach publicznych wydatki publiczne mogą być ponoszone na cele i w wysokości ustalonych w uchwale budżetowej i w planie finansowym jednostki sektora finansów publicznych. Jednostki sektora finansów (zgodnie z art. 4 również jednostki budżetowe) publicznych zawierają umowy, których przedmiotem są usługi, dostawy lub roboty budowlane, na zasadach określonych w przepisach o zamówieniach publicznych.

W świetle przytoczonych przepisów stroną umów zawieranych z kontrahentami oraz osobami fizycznymi (np. umowy zlecenia) w ramach realizacji planu finansowego Urzędu Gminy W oraz ZFŚS powinien być wójt gminy reprezentujący Urząd.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

W myśl art. 15 ust. 6 wyżej cytowanej ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi - art. 9 ust. 1 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). W myśl art. 33 ust. 1, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Jak wynika z powyższego, Urząd Gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd Gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań Gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej Gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i nie podzielne powiązania podmiotowe Gminy i Urzędu Gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości Gminy podmiotowość Urzędu Gminy. Zatem Urząd Gminy działając w imieniu Gminy realizuje zadania własne Gminy. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd Gminy.

W oparciu o rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 142, poz. 1020 ze zm.) należy stwierdzić, iż Urząd Gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich Urzędów, obsługujących od strony techniczno-organizacyjnej te osoby prawne.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, iż nie występuje odrębna od podmiotowości Gminy podmiotowość Urzędu Gminy, Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty. Urząd Gminy nie jest uprawniony do wystawiania, otrzymywania faktur VAT oraz składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy oraz własnego NIP) w ramach realizacji zadań Gminy. Wszelkie bowiem dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP sporządzane przez Urząd dotyczące czynności przypisanych prawnie gminom, powinny być sygnowane (numerem) NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności, czyli (numerem) NIP Gminy.

Zatem podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (Gminy i Urzędu Gminy) jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Dlatego też dla celów podatku od towarów i usług Gmina i Urząd powinny stosować jednakowe oznaczenie (numer identyfikacji podatkowej) - tj. NIP nadany Gminie oraz składać jedno rozliczenie deklaracyjne w podatku od towarów i usług, niezależnie czy daną czynność należy przypisać Gminie, czy też obsługującemu ją od strony techniczno-organizacyjnej Urzędowi Gminy.

W konsekwencji powyższego na Gminie ciąży obowiązek związany z rejestracją w zakresie podatku od towarów i usług, której w jej imieniu dokonuje Urząd Gminy, jak również obowiązek prowadzenia ewidencji dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług.

Natomiast Urzędy Gmin realizując zadania spoczywające na samorządowych osobach prawnych, a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występują wyłącznie jako aparaty pomocnicze działające w imieniu i na rzecz ww. osób prawnych.

Inne niż Urząd Gminy tj. gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np. zakładów budżetowych, jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych, powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne oznaczenie (numery) NIP.

Ponadto dodaje się, iż zgodnie z art. 2 ust.1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej (NIP). Stosownie do ust. 2 i ust. 3 cyt. wyżej przepisu, obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, a w szczególności zakłady (oddziały) osób prawnych, płatnicy podatków oraz płatnicy składek ubezpieczeniowych - podmioty te również otrzymują NIP. Powyższe oznacza, że każdy podmiot, który należy do jednej z ww. kategorii, jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Należy podkreślić również, że nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego NIP dwóm podmiotom (z których jeden jest podatnikiem np. podatku od towarów i usług, a drugi płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych), jak również posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej nadanym innemu podmiotowi. Numer identyfikacji podatkowej nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu, która występuje w decyzji administracyjnej o nadaniu NIP. Konsekwencją wydania ww. decyzji jest jednoznaczna identyfikacja podmiotu w systemie Poltax poprzez jego NIP i nazwę.

Jak wynika zatem z uregulowań prawnych, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności, a więc Gminy i Urzędu Gminy jest wyłącznie Gmina. Zgłoszenia rejestracyjnego, zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w imieniu Gminy dokonuje Urząd Gminy. Ponadto z przepisów ustawy o samorządzie gminnym wynika iż, podmiotem posiadającym statut oraz osobowość prawną, a więc również zdolność prawną i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma Gmina (jednostka samorządu terytorialnego), nie zaś Urząd. W konsekwencji powyższego dokumenty księgowe (faktury VAT i deklaracje VAT) - wystawiane i sporządzane przez Urząd Gminy, winny posiadać numer identyfikacji podatkowej Gminy - jeśli dotyczą czynności przypisanych prawnie Gminie. W zakresie podatku od towarów i usług powinno być wystawiane jedno rozliczenie deklaracyjne.

Ponadto należy zaznaczyć, że stosownie do postanowień ustawy z dnia 22 marca 1990 r. o pracownikach samorządowych (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142 poz. 1593 ze zm.) zakładem pracy dla pracowników samorządowych jest Urząd Gminy i na nim spoczywa obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od dokonywanych wypłat ze stosunku pracy. Urząd Gminy jako płatnik nie może posługiwać się numerem identyfikacji podatkowej Gminy, ale powinien na potrzeby tych rozliczeń, posiadać swój odrębny NIP.

Nadmienia się, iż umowy cywilnoprawne zawierane przez Wnioskodawcę, winny być oceniane na podstawie przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.). Analiza taka - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - nie mieści się w zakresie uprawnień Ministra Finansów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14 f § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł. Natomiast w przypadku wystąpienia w jednym wniosku odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (art. 14 f § 2 Ordynacji podatkowej). Wniosek Urzędu Gminy o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadania przez Urząd Gminy oraz Gminę statusu podatnika VAT został rozpatrzony w zakresie jednego stanu faktycznego przedstawionego przez Stronę. Wnioskodawca uiścił w dniu 05.11.2008 r. opłatę w wysokości 80 zł tj. w wysokości odpowiadającej dwóm stanom faktycznym. W związku z powyższym opłata w kwocie 40 zł zostanie zwrócona zgodnie z § 18 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształceniu w inną formę organizacyjno - prawną ( Dz. U. Nr 116, poz. 783), na adres wskazany przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.