Czy świadczone na podstawie umowy zlecenia i umowy o dzieło usługi w zakresie ochrony zdrowia podlegają opodatkowaniu po przekroczeniu 10.000 euro ?

sygnatura: US III/443-3/07

autor: Urząd Skarbowy w Radomsku

data: 2007-06-08

Ze stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Pan ... jest lekarzem psychiatrą. Wnioskujący nie prowadzi działalności gospodarczej w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. W ramach umów zleceń oraz umów o dzieło (będąc pracownikiem Szpitala w ...) Strona wykonuje czynności o charakterze: - opinii sądowo psychiatrycznych dla potrzeb sądu i prokuratury, - opinii psychiatrycznych dla potrzeb gminnych komisji rozwiązywania problemów alkoholowych, - badania leków na zlecenie firm farmaceutycznych. Do złożonego wniosku Wnioskujący dołączył pismo Urzędu Statystycznego w Łodzi, z którego wynika, że wymienione usługi mieszczą się w grupowaniach: - wydawanie opinii psychiatrycznych przez lekarza specjalistę-psychiatrę PKWiU 85.12.12-00.00 - "Konsultacje i leczenie prowadzone przez lekarzy specjalistów i chirurgów"; - przeprowadzanie zleconych przez firmy farmaceutyczne badań skuteczności leków obejmujących, np.: 1) wstępną diagnostykę pacjentów celem stwierdzenia przydatności kandydatów do badania, 2) losowe podanie leku lub placebo wybranym pacjentom z okresową kontrolą ich stanu zdrowia za pomocą badania lekarskiego i wykonywanie stosownych testów laboratoryjnych, 3) modyfikację leczenia i zlecanych badań dodatkowych zależnie do potrzeb wynikających z oceny stanu zdrowia i protokołu badania, 4) prowadzenie szczegółowej dokumentacji medycznej, 5) pełną opiekę medyczną nad pacjentem w całym okresie badania PKWiU 85.14.18-00.00 - "Usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane". Jednocześnie w związku z § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 06.04.2004 r. (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.), zgodnie z którym do celów podatkowych nadal stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18.03.1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi poinformował, iż opisane usługi mieściły się w grupowaniu: - wydawanie opinii psychiatrycznych przez lekarza specjalistę-psychiatrę PKWiU 85.12.12-00.00 "Konsultacje i leczenie prowadzone przez lekarzy specjalistów"; - przeprowadzanie zleconych przez firmy farmaceutyczne badań skuteczności leków obejmujących, np.: 1) wstępną diagnostykę pacjentów celem stwierdzenia przydatności kandydatów do badania, 2) losowe podanie leku lub placebo wybranym pacjentom z okresową kontrolą ich stanu zdrowia za pomocą badania lekarskiego i wykonywanie stosownych testów laboratoryjnych, 3) modyfikację leczenia i zlecanych badań dodatkowych zależnie do potrzeb wynikających z oceny stanu zdrowia i protokołu badania, 4) prowadzenie szczegółowej dokumentacji medycznej, 5) pełną opiekę medyczną nad pacjentem w całym okresie badania PKWiU 85.14.18-00.00 - "Usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane". Wnioskujący pyta czy czynności, które wykonuje w ramach umów zleceń oraz umów o dzieło podlegają podatkowi od towarów i usług, powyżej kwoty 10.000 euro ? Według Strony czynności, które wykonuje korzystają ze zwolnienia przedmiotowego, gdyż są wymienione w załączniku nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług poz. 9 - usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej PKWiU 85.2. W związku z powyższym, dla celów opodatkowania podatkiem VAT, nie jest istotne przekroczenie kwoty 10.000 euro, ponieważ wykonywana w ramach umów zleceń i umów o dzieło usługa jest zwolniona przez ustawodawcę przedmiotowo. Tut. organ podatkowy uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę. Stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 15 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do postanowień ust. 2 powyższego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Natomiast w świetle ust. 3 art. 15 w/w ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności: 1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.); 2. (uchylony) 3. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te związane są ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Jak wynika z powyżej cytowanych przepisów czynności wynikające z zawartych umów zlecenia oraz umów o dzieło mogą być wyłączone z zakresu przepisów art. 15 ust. 3, jeżeli umowa określa warunki wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenie oraz został spełniony warunek odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności wobec osób trzecich. Jeżeli nie podlegają takiemu wyłączeniu to należy ustalić czy świadczona usługa jest zwolniona od podatku, czy ma do niej zastosowanie stawka podatku i w jakiej wysokości. Stosownie bowiem do postanowień art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Natomiast w myśl art. 113 ust. 9 ww. ustawy podatnik rozpoczynający wykonywanie czynności określonych w art. 5 w trakcie roku podatkowego jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży kwoty określonej w ust. 1 lub 8. W myśl ust. 5 art. 113 ustawy o podatku VAT jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, stosownie do postanowień ust. 2 art. 113 powyższej ustawy, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Strona, jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku świadczy usługi zakwalifikowane wg PKWiU 85.12.12-00.00 - konsultacje i leczenie przez lekarzy specjalistów i chirurgów i PKWiU 85.14.18-00.00 "Usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane". Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 oraz poz. 9 zał. nr 4 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi kwalifikowane wg symbolu PKWiU ex 85 "usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU 85.20). Tak więc, jeżeli podatnik nie wykonuje innej działalności lub nie wykonywał innej działalności, z tytułu której stał się podatnikiem VAT czynnym, świadcząc wyłącznie usługi, które są zaklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 85.12.12-00.00 i PKWiU 85.14.18-00.00, czyli korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, to nie ma obowiązku rejestracji dla potrzeb VAT.