Zagadnienia, o rozstrzygnięcie którego zwraca się Instytut, dotyczą momentu wystawienia faktury; dokumentów niezbędnych do udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT); przyporządkowania jednego listu przewozowego do kilku faktur oraz prawidłowości rozliczenia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

sygnatura: 1472/RPP1/443-43/07/SAPI

autor: Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie

data: 2007-04-04

P O S T A N O W I E N I E

W odpowiedzi na zapytanie sformułowane we wniosku z dnia 24 stycznia 2007 r. (data wpływu do tutejszego Urzędu 25 stycznia 2007 r.), dotyczące stosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie

postanawia

uznać stanowisko Podatnika za nieprawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jeden z samobilansujących się oddziałów Instytutu jest firmą sprzedającą swoje wyroby m.in. do innych krajów członkowskich Wspólnoty. Wyroby przeznaczone dla Kontrahenta z siedzibą w Niemczech będą umieszczane w magazynie należącym do tego Kontrahenta, skąd będą pobierane w zależności od potrzeb Kontrahenta. Wywożąc wyroby do magazynu Kontrahenta Spółka będzie wystawiała list przewozowy ,,CMR" dokumentujący daną dostawę oraz specyfikację wyrobów. Data oraz ilość pobranych wyrobów będzie przekazywana drogą elektroniczną do Instytutu. Ponadto Kontrahent pobierając towar będzie wystawiał, a następnie przesyłał pocztą, dokument - rozliczenie konsygnacji - informujący o ilości pobranych wyrobów.

Zagadnienia, o rozstrzygnięcie którego zwraca się Instytut, dotyczą momentu wystawienia faktury; dokumentów niezbędnych do udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT); przyporządkowania jednego listu przewozowego do kilku faktur oraz prawidłowości rozliczenia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Instytut stoi na stanowisku, że:

• fakturę powinien wystawiać w momencie pobrania przez Kontrahenta wyrobów z magazynu, a nie w momencie ich wywozu do magazynu Kontrahenta;
• dokumentami niezbędnymi do udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów byłyby wystawione przez Kontrahenta rozliczenie konsygnacji, kopia faktury oraz specyfikacja i list przewozowy dokumentujący uprzedni wywóz wyrobów.
• przyporządkowania jednego listu przewozowego do kilku faktur, zgodnie z wystawianymi przez Kontrahenta rozliczeniami konsygnacji, jest prawidłowe;
• przedstawiony sposób rozliczania WDT jest prawidłowy.

Odnosząc się do opisanego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uzasadnia swoje stanowisko jak niżej.

Procedura sprzedaży z wykorzystywaniem składów konsygnacyjnych oraz tzw. magazynów call off stock jest rodzajem uproszczenia i udogodnienia prowadzenia działalności gospodarczej. W ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie znalazły się jednak żadne szczególne unormowania dotyczące rozliczania transakcji dokonywanych z wykorzystaniem składów konsygnacyjnych lub magazynu typu call off stock, w związku z czym należy odnieść się do zasad ogólnych.

Zgodnie z przepisem art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Według Instytutu w momencie pobrania wyrobów z magazynu dochodzi do ich dostawy, w związku z czym Instytut powinien wystawiać w tym momencie fakturę dokumentującą tą czynność. Wynika z tego, iż do przeniesienia prawa własności (prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel) następuje dopiero w w/w momencie. Tym samym Instytut zachowuje prawo własności wyrobów do czasu ich pobrania. Należy więc stwierdzić, iż nie są spełnione przesłanki, wymienione w art. 13 ust. 1 w/w ustawy, konieczne do uznania przedmiotowej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast zastosowanie w przedmiotowej sprawie znajdzie przepis art. 13 ust. 3 w/w ustawy, który stanowi, że za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego. Oznacza to, iż w opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z dwoma czynnościami - z przemieszczeniem towarów przez Instytut (uznanym za WDT na podstawie przepisu art. 13 ust. 3 w/w ustawy) oraz z dostawą towarów (wyrobów) dokonaną już na terytorium Niemiec, której opodatkowanie podatkiem VAT (podatkiem od wartości dodanej) regulują przepisy niemieckie.

Instytut ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r., Nr 95, poz. 798). Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 w/w rozporządzenia fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14 i 15.

Zgodnie z przepisem art. 42 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest opodatkowana stawką 0% m.in. pod takim warunkiem, że podatnik przed złożeniem deklaracji za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Przepis art. 42 ust. 14 w/w ustawy stanowi natomiast, iż przepisy ust. 1-4 i 11-13 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 w/w ustawy. Przepisy mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie - dotyczące udokumentowania WDT (tj. ust. 3, 4 i 11) - brzmią: ,,3. Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

• z zastrzeżeniem ust. 4 i 5. W przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:
• imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
• adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby lub miejsca zamieszkania nabywcy;
• określenie towarów i ich ilości;
• potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
• rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1. korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2. dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3. dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4. dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju."

Nie można uznać za prawidłowe stanowiska Instytutu, zgodnie z którym dowodem dokonania WDT byłoby wystawione przez Kontrahenta rozliczenie konsygnacji (odnoszące się do dostawy towarów na terytorium Niemiec).

Odnosząc się do zapytania podatnika dotyczącego listu przewozowego, należy stwierdzić, iż zgodnie z opisanym stanem faktycznym Instytut zamierzał wystawiać faktury na rzecz Kontrahenta, czyli podmiotu na rzecz którego nie jest dokonywane WDT i przyporządkowywać kilka faktur (wystawianych z różnymi datami) do jednego listu przewozowego. Przedmiotowe faktury nie będą miały związku z dokonywaną przez Instytut wewnątrzwspólnotową dostawą towarów, zatem przyporządkowywania ich do w/w listu przewozowego należy uznać za nieprawidłowe.

W związku z powyższym przedstawiony przez Instytut sposób rozliczania WDT należy uznać za nieprawidłowy.

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie orzekł jak powyżej.

Niniejsza interpretacja dokonana została dla konkretnego stanu faktycznego zawartego we wniosku z zastrzeżeniami wynikającymi z art. 14a, 14b oraz 14c ustawy Ordynacja podatkowa.