1. Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego Spółka będzie posiadała w Polsce ,,stałe miejsce prowadzenia działalności" w rozumieniu przepisów ustawy o VAT?2. Jeżeli Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT w Polsce, to czy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, planowany przez Spółkę sposób rozliczenia świadczenia usług z innych państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej jest dopuszczalny, tzn. w przypadkach, gdy Spółka nie wystawi faktury z polskim podatkiem VAT z tytułu danej części Inwestycji, podatnikiem z tytułu tego świadczenia będzie polski kontrahent (lider Konsorcjum), a Spółka nie będzie zobowiązana do rozliczenia i zapłaty podatku VAT z tego tytułu?

sygnatura: IPPP2/443-662/09-2/SAP

autor: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

data: 2009-08-24

słowa kluczowe:

działalność, rozliczanie podatku od towarów i usług, usługi związane z nieruchomościami

Wniosek ORD-IN: [ 835 kB]

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r., Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2009 r. (data wpływu 15.06.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku VAT z tytułu świadczenia usług związanych z nieruchomościami - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2009 r. został złożony w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku VAT z tytułu świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest spółką prawa włoskiego z siedzibą na terytorium Włoch, zarejestrowaną tam dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Spółka planuje również dokonać rejestracji dla celów podatkowych (w tym podatku VAT) w Polsce. Spółka będzie zaangażowana w prace nad inwestycją realizowaną na terytorium Polski polegającą na zaprojektowaniu, dostawie materiałów, wybudowaniu, przeprowadzeniu prób i testów oraz rozruchu próbnego obiektów dotyczących instalacji do oddzielania ropy naftowej podczas procesu wydobycia gazu ziemnego (dalej: Inwestycja) na rzecz polskiego podmiotu (dalej: Zamawiający). W związku z realizacją Inwestycji Spółka, wraz z dwoma innymi podmiotami (polskim podmiotem i zagranicznym rezydentem podatkowym)) zawarła umowę konsorcjum (dalej: Konsorcjum). Inwestycja jest regulowana jedną umową zawartą pomiędzy liderem Konsorcjum a Zamawiającym. Umowa ta zawiera określony zakres prac oraz kwotę wynagrodzenia i nie dokumentuje podziału obowiązków pomiędzy członków Konsorcjum. Podział odpowiedzialności w ramach zakresu prac oraz podział wynagrodzenia pomiędzy członków Konsorcjum jest regulowany umową ustanawiającą Konsorcjum. W świetle założeń dotyczących realizacji inwestycji, członkowie Konsorcjum będą zobowiązani do wykonania prac inżynieryjnych, zamawiania materiałów, prac budowlanych, przeprowadzenia prób i testów oraz próbnego rozruchu. W ramach Inwestycji, określona liczba modułów zostanie wybudowana przez Konsorcjum. Zgodnie z umową Konsorcjum, każdy z członków Konsorcjum będzie zobowiązany do wykonania określonego zakresu prac. Funkcje, jakie w ramach Konsorcjum będzie pełnić Spółka, będą obejmowały zaprojektowanie oraz wybudowanie pewnych modułów na terenie realizacji Inwestycji oraz dostawę materiałów niezbędnych do ukończenia tych modułów. Zgodnie ze specyfikacją zawartą w umowie na realizację Inwestycji oraz umową Konsorcjum, w celu dostarczenia tych modułów / systemów, Spółka będzie odpowiedzialna m.in. za wykonanie następujących prac:

• przeprowadzenie podstawowych oraz zaawansowanych prac inżynieryjnych i projektowych, prac instalacyjno-montażowych w Polsce wykonywanych przez polskich podwykonawców pod nadzorem Spółki,

• dostawa materiałów i urządzeń niezbędnych do wykonania modułów,

• wykonanie testów oraz rozruchu próbnego modułów, za których wykonanie odpowiedzialna będzie Spółka,

• przeprowadzenie szkoleń dla personelu Zamawiającego.

Zgodnie z umową Konsorcjum, liderem Konsorcjum będzie polski podmiot, zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce. Podmiot ten będzie odpowiedzialny za dokonywanie rozliczeń pomiędzy Zamawiającym a członkami Konsorcjum w związku z realizacją Inwestycji. W tym celu lider Konsorcjum będzie wystawiał faktury VAT na rzecz Zamawiającego, zaś członkowie Konsorcjum będą wystawiać faktury na rzecz lidera Konsorcjum. Na podstawie tych faktur członkowie Konsorcjum będą otrzymywać wynagrodzenie za prace wykonane w ramach realizacji Inwestycji. Na podstawie uzgodnień oraz umów regulujących relacje i zakres odpowiedzialności w ramach Konsorcjum, stosowne procedury dotyczące fakturowania zostały uzgodnione pomiędzy Spółką a liderem Konsorcjum. Zgodnie z tymi procedurami dwa różne sposoby fakturowania zostały przewidziane dla krajowej oraz zagranicznej części prac. Za czynności wykonane przez Spółkę w ramach każdego etapu realizacji Inwestycji zostaną wystawione odrębne faktury na rzecz lidera Konsorcjum (zgodnie z harmonogramem fakturowania). W odniesieniu do tych czynności, Spółka planuje zastosować następujący sposób fakturowania:

• wynagrodzenie za usługi świadczone przez Spółkę spoza terytorium Polski nie będzie fakturowane przez Spółkę jako polskiego podatnika VAT (tj. przez polską rejestrację VAT), lecz jako podatnika podatku od wartości dodanej z siedzibą we Włoszech (zarejestrowanego dla celów VAT we Włoszech). Oznacza to, że należny w Polsce podatek VAT zostanie rozliczony przez lidera Konsorcjum na zasadzie ,,samonaliczenia" na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT);

• natomiast towary i usługi nabyte w Polsce w celu realizacji Inwestycji, zostaną rozliczone przez Spółkę jako polskiego podatnika VAT (tj. przez polską rejestrację VAT), co oznacza, że Spółka wystawi z tego tytułu faktury z polskim VAT i odprowadzi należny podatek VAT.

Planowany okres prac prowadzonych przez pracowników Spółki na terenie Polski wyniesie ponad 30 miesięcy. W związku z realizacją Inwestycji, Spółka planuje oddelegować do Polski na czas realizacji Inwestycji około 20 pracowników, którzy będą bezpośrednio zatrudnieni przy jej realizacji. Zadania tych pracowników będą dotyczyły wyłącznie nadzoru nad pracami budowlanymi oraz koordynacji prac z innymi członkami Konsorcjum. Dodatkowo, część pracowników Spółki oddelegowanych do Polski zaangażowana będzie w kwestie administracyjne związane z realizacją Inwestycji (np. kwestie księgowe związane z Inwestycją). W Polsce nie będzie osób bądź organów, które byłyby uprawnione do podejmowania wiążących decyzji dotyczących zarówno działalności Spółki, jak i realizacji głównych założeń Inwestycji, w tym istotnych decyzji dotyczących zakupów. Spółka pragnie jednocześnie podkreślić, iż uprawnienia tych pracowników będą ograniczone, gdyż wszelkie kluczowe decyzje związane z realizacją Inwestycji (np. zmiany zakresu prac, modyfikacja terminarza itp.), z wyłączeniem decyzji dotyczących bieżącego sposobu wykonania instalacji, będą podejmowane w siedzibie Spółki we Włoszech. Po zakończeniu realizacji Inwestycji, pracownicy Spółki oddelegowani do wykonywania swoich obowiązków w Polsce opuszczą terytorium Polski. Szkolenia dla personelu Zamawiającego mogą być prowadzone przez te same osoby, które zostały oddelegowane do Polski w celu realizacji Inwestycji (szkolenia dotyczyć będą dostarczenia informacji na temat obsługi wybudowanych modułów w początkowym okresie po próbnym rozruchu w ramach Inwestycji). W miejscu realizacji Inwestycji, Spółka będzie również czasowo wynajmować pomieszczenie dla celów administracyjnych i socjalnych. Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, iż w miejscu realizacji Inwestycji nie będzie sprzętu budowlanego oraz urządzeń będących własnością Spółki. Całość sprzętu budowlanego, wykorzystywanego przy realizacji Inwestycji, będzie należeć do podwykonawców Spółki. Spółka pragnie wskazać, iż przeważająca część materiałów wykorzystanych w procesie konstrukcyjnym zostanie sprowadzona z zagranicy, ale niewykluczone jest, że pozostała część zostanie nabyta również w Polsce. W związku z powyższym, na terenie Polski powstanie zakład Spółki w rozumieniu art. 5 umowy z dnia 21 czerwca 1985 r. między Rządem Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania (Dz. U. z 1989 r., Nr 62, poz. 374; dalej: polsko-włoska UPO). Zatem Spółka będzie podlegać w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu jako zakład prowadzący prace budowlane na terytorium Polski przez okres dłuższy niż 12 miesięcy. Tym samym, zgodnie z postanowieniami polsko-włoskiej UPO, część dochodów Spółki osiągniętych w związku z realizacją Inwestycji będzie podlegało w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT). Z tego względu, Spółka będzie dokonywać rozliczeń dla celów CIT w Polsce. Dodatkowo, Spółka pragnie podkreślić, iż w celu prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce posiada spółkę zależną. Jednak Spółka ta nie będzie w żadnym stopniu zaangażowana w realizację Inwestycji. Podmiot zależny Spółki został utworzony w Polsce w celu prowadzenia odrębnej działalności gospodarczej niż działalność, którą Spółka będzie prowadzić za pośrednictwem zakładu. Pomiędzy polskim podmiotem zależnym a zakładem Spółki w Polsce nie będą zachodzić żadne zależności formalne. Brak będzie również jakichkolwiek stosunków zarządczo-decyzyjnych pomiędzy tymi podmiotami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego Spółka będzie posiadała w Polsce ,,stałe miejsce prowadzenia działalności" w rozumieniu przepisów ustawy o VAT...
2. Jeżeli Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT w Polsce, to czy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, planowany przez Spółkę sposób rozliczenia świadczenia usług z innych państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej jest dopuszczalny, tzn. w przypadkach, gdy Spółka nie wystawi faktury z polskim podatkiem VAT z tytułu danej części Inwestycji, podatnikiem z tytułu tego świadczenia będzie polski kontrahent (lider Konsorcjum), a Spółka nie będzie zobowiązana do rozliczenia i zapłaty podatku VAT z tego tytułu...

Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle przepisów o VAT nie będzie posiadała ona stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT w Polsce. W konsekwencji, planowany przez Spółkę sposób fakturowania usług świadczonych z innych państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej jest dopuszczalny, gdyż podatnikiem z tytułu tych świadczeń na terytorium kraju, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, będzie polski podmiot (lider Konsorcjum), a tym samym Spółka nie będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT z tego tytułu.

Spółka przedstawiła następującą argumentację:

1. Miejsce opodatkowania VAT świadczenia usług.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny, świadczenie usług w celu realizacji części Inwestycji przez Spółkę, tj. tej części, za której realizację odpowiedzialna będzie Spółka, powinna być traktowana dla celów VAT jako świadczenie usług związanych z nieruchomościami. Celem tych usług jest bowiem bądź to zaprojektowanie konkretnych modułów Inwestycji, które zostaną wybudowane w Polsce, bądź to nadzorowanie i koordynacja procesów konstrukcyjno-montażowych tych modułów. Zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem opodatkowania tego rodzaju usług jest miejsce położenia nieruchomości. W świetle przedstawionego stanu faktycznego oznacza to, że miejscem opodatkowania powyższych usług w związku z wykonaniem instalacji przemysłowej będzie terytorium Polski, a tym samym usługi te powinny podlegać polskiemu VAT.

2. Podatnicy VAT.

Polskie przepisy o VAT przewidują, iż podatnikiem z tytułu świadczenia usług związanych z nieruchomościami, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, może być:

• w świetle przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej oraz osoba fizyczna, wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, albo

• zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej oraz osoba fizyczna, będąca usługobiorcą usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju.

Powyższe regulacje, przewidujące możliwość wykazania i rozliczenia podatku VAT przez podmiot inny niż dostawca, stanowią implementację do krajowego porządku prawnego przepisów art. 21 (1)(a) VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE L 145 z dnia 13 czerwca 1977 ze zm.; dalej: VI Dyrektywa) obecnie art. 193 i 194 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r.; dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym państwa członkowskie Wspólnoty Europejskiej mogą dopuścić, iż w przypadku świadczenia usług dokonywanych przez podmiot niemający siedziby na terytorium kraju na rzecz zarejestrowanego podatnika, podatnik ten będzie zobowiązany do rozliczenia podatku (podobnie K. Sachs, J. Fornalik ,,VI Dyrektywa VAT Komentarz", wyd. Warszawa 2004 r. oraz K. Sachs, R. Namysłowski ,,Dyrektywa VAT. Komentarz", wyd. Warszawa 2008 r.). Powyższe przepisy zezwalają zatem państwom członkowskim Wspólnoty Europejskiej na wybór podmiotu, który będzie zobowiązany do rozliczenia VAT, co z jednej strony ma zapewnić, że dana transakcja nie będzie opodatkowana dwukrotnie, z drugiej zaś strony ma zagwarantować wpływy z tytułu VAT do budżetów państw członkowskich na właściwym poziomie (z uwzględnieniem miejsca opodatkowania tych transakcji). Polska skorzystała z możliwości wprowadzenia powyższych zasad rozliczania podatku VAT przez podmiot inny niż świadczący usługę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Przepis ten zezwala na rozliczenie podatku VAT przez usługobiorcę w przypadku, gdy usługa jest świadczona przez podmiot zagraniczny niemający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności bądź też miejsca zamieszkania lub pobytu w Polsce. W powyższym przypadku, nabywca usług jest uznawany za podatnika VAT z tytułu tej transakcji. Uznanie tego podmiotu za podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku jest zgodne z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym ustawy podatkowe (tutaj: ustawa o VAT) mogą ustanawiać podatnikami osoby inne niż podlegające obowiązkowi podatkowemu na mocy ustaw podatkowych. Dodatkowo przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT stanowi przepis szczególny w stosunku do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT; oznacza to, że zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT wyłącza stosowanie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT w odniesieniu do danej transakcji. Podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji prawa podatkowego z dnia 9 stycznia 2009 r. (sygn. IBPP3/443-741/08/BW). W konsekwencji, w przypadku dostaw dokonywanych przez podmioty niemające siedziby bądź stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce możliwe jest, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, rozliczenie podatku przez usługobiorcę, który jest podatnikiem z tytułu tej transakcji. W takim przypadku, pomimo rejestracji dla celów VAT w Polsce, świadczący usługę nie jest zobowiązany do rozliczenia VAT wynikającego z tej transakcji. Tego rodzaju argumentacja znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych (przykładowo we wskazanej wyżej interpretacji prawa podatkowego z dnia 9 stycznia 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP3/443-741/08/BW).

Zastosowanie regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT uzależnione jest jednak od łącznego spełnienia następujących warunków:

• podatek nie zostanie rozliczony przez świadczącego usługę (mogłoby to doprowadzić do podwójnego opodatkowania; art. 17 ust. 2 ustawy o VAT),

• usługobiorca jest polskim podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, posiadającym siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce (art. 17 ust. 3 ustawy o VAT),

• świadczone usługi nie należą do tych, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca (tj. usług określonych w art. 27 ust. 3 lub art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 ustawy o VAT),

• podmiot świadczący usługę, jest podatnikiem nieposiadającym siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności bądź stałego miejsca zamieszkania lub pobytu na terytorium kraju.

Jeżeli zatem powyższe warunki zostaną spełnione łącznie, podatek VAT może zostać rozliczony przez usługobiorcę, a w konsekwencji świadczący usługę zostanie zwolniony z obowiązku rozliczenia VAT.

W opinii Spółki, w przedmiotowym stanie faktycznym, wszystkie wskazane warunki dla możliwości rozliczenia podatku VAT przez lidera Konsorcjum zostaną spełnione. Usługi świadczone przez Spółkę (podmiot mający siedzibę we Włoszech) na rzecz polskiego podatnika VAT (tj. lidera konsorcjum), nie są wymienione w katalogu, z tytułu świadczenia których podatnikiem jest zawsze nabywca. Podatek VAT należny z tytułu tych transakcji nie zostanie rozliczony przez świadczącego usługę (Spółkę), lecz jego wykazanie oraz rozliczenie zostaną dokonane przez usługobiorcę (lidera Konsorcjum, z którym Spółka będzie dokonywać rozliczeń w związku z Inwestycją), który jest polskim podatnikiem VAT z siedzibą w Polsce. Spółka nie będzie posiadała również stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce dla celów VAT, co wynika z poniższej argumentacji.

3. Stale miejsce prowadzenia działalności.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności. Z tego względu, dla celów określenia znaczenia tego pojęcia należy odwołać się do rozumienia tego terminu w kontekście art. 27 ustawy o VAT oraz odpowiednich regulacji prawa wspólnotowego. Znaczenie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności było również wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS), wydawanych w oparciu o art. 9(1) i 9(2)(e) VI Dyrektywy. W świetle orzecznictwa ETS (m.in. wyrok ETS z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, sygn. C-190/95, czy też wyrok z dnia 4 lipca 1987 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstad, sygn. C-168/84), podstawowym kryterium ustalania miejsca świadczenia (opodatkowania) usługi powinno być miejsce, gdzie podatnik posiada przedsiębiorstwo (siedzibę). Dopiero w przypadku, gdy zastosowanie takiego kryterium prowadzi do nieracjonalnych wniosków dotyczących opodatkowania VAT danej czynności (podwójne opodatkowanie bądź też brak opodatkowania), należy odwołać się do kryterium stałego miejsca prowadzenia działalności. Z powyższego wynika, iż jeśli opodatkowanie czynności (usługi) w oparciu o kryterium siedziby prowadzi do racjonalnych rezultatów, nie jest konieczne posiłkowanie się kryterium stałego miejsca prowadzenia działalności. Dodatkowo, z treści orzeczeń ETS wydanych we wskazanych powyżej sprawach wynika, że stałe miejsce prowadzenia działalności występuje, jeśli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

• dane miejsce charakteryzuje się określonym poziomem stałości (tj. podmiot posiadający takie miejsce ma zamiar prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny),

• działalność prowadzona w tym miejscu jest działalnością niezależną w stosunku do głównej działalności prowadzonej przez dany podmiot,

• w danym miejscu zgromadzono zaplecze techniczne i ludzkie niezbędne do prowadzenia działalności danego rodzaju.

Powyższe stanowisko dotyczące definicji stałego miejsca prowadzenia działalności zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji prawa podatkowego z dnia 20 listopada 2008 r. (sygn. IPPP1-443-1636/08-2/BS). We wspomnianej interpretacji organ stwierdził, iż ,,(...) zleceniodawca nie posiada i nie będzie posiadał na terytorium Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, a w szczególności nie posiada i nie będzie posiadał na terytorium Polski stałych zasobów technicznych, organizacyjnych ani ludzkich (...)". Biorąc pod uwagę powyższe przesłanki istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności sformułowane w orzecznictwie ETS oraz polskiej praktyce podatkowej, w opinii Spółki, w omawianej sytuacji, Spółka nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów o VAT. Po pierwsze, odwołanie się do kryterium siedziby przy ustalaniu miejsca opodatkowania dostaw będących przedmiotem niniejszego zapytania nie prowadzi do nieracjonalnych wniosków dotyczących opodatkowania przedmiotowych usług. Takie czynności, zgodnie z przepisami Dyrektywy VAT (art. 45 Dyrektywy VAT), zawsze podlegają opodatkowaniu w miejscu, w którym znajduje się dana nieruchomość. Z tego względu, świadczenie usług przez Spółkę w ramach realizacji Inwestycji (w związku z którą faktury będą wystawiane na rzecz polskiego lidera Konsorcjum) będzie opodatkowana VAT w miejscu budowy instalacji (tj. w Polsce), a nie w kraju siedziby Spółki (tj. we Włoszech). W konsekwencji, bez względu na to, który podmiot rozliczy VAT z tytułu tej transakcji (Spółka poprzez polską rejestrację VAT, czy też polski lider Konsorcjum na zasadzie samonaliczenia), nie nastąpi uszczuplenie należności podatkowych odprowadzanych do budżetu państwa. W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż odwołanie się w omawianej sytuacji do kryterium siedziby jest wystarczające, gdyż nie prowadzi do nieracjonalnych skutków w zakresie opodatkowania tej czynnością Po drugie, w przedmiotowej sytuacji nie będą spełnione wymienione powyżej przesłanki dotyczące powstania stałego miejsca działalności Spółki w Polsce.

a. kryterium stałości prowadzonej działalności.

Obecność Spółki w Polsce nierozerwalnie związana będzie z realizacją Inwestycji na rzecz Zamawiającego. Z założenia budowa takiej instalacji ma charakter okresowy i przemijający. Po ukończeniu budowy, Spółka zaprzestanie działalności na terytorium kraju. W konsekwencji nie można uznać, iż obecność Spółki w miejscu budowy instalacji, nierozerwalnie związana z realizacją Inwestycji, ma charakter permanentny i stały, gdyż wraz z zakończeniem swojej części Inwestycji Spółka zakończy działalność w Polsce. Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, iż nie ma ona zamiaru stałego prowadzenia działalności w Polsce. Specyfika kontraktów inżynieryjnych polega na ich okresowości, w związku z czym Spółka, której przedmiotem działalności jest głównie wykonywanie tego typu kontraktów, nie zakłada obecności w Polsce dłużej niż jest to niezbędne dla prawidłowej realizacji Inwestycji. Nie można zatem twierdzić, iż obecność Spółki w Polsce charakteryzuje się stałością i zamiarem prowadzenia działalności z tego miejsca, co jest wymogiem dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT. Spółka pragnie również wskazać, iż charakter jej czasowej obecności w Polsce potwierdza również fakt posiadania przez Spółkę podmiotu zależnego w Polsce. Pomimo, iż Spółka posiada podmiot zależny w Polsce, to jednak z uwagi na uwarunkowania Inwestycji, nie może wykorzystywać tego podmiotu w celu realizacji Inwestycji. Z tego względu, Spółka zamierza zrealizować Inwestycję oddzielnie i nie angażować w ten proces swojego podmiotu zależnego. Jednakże, po zakończeniu realizacji Inwestycji, Spółka zakończy swoją bezpośrednią działalność w Polsce.

b. kryterium niezależności prowadzonej działalności.

W opinii Spółki nie można również uznać, iż planowana przez nią działalność w miejscu montażu budowy Inwestycji będzie miała charakter niezależny. Spółka pragnie podkreślić, iż na miejscu budowy nie będzie osób bądź organów, które byłyby uprawnione do podejmowania wiążących decyzji dotyczących zarówno działalności Spółki, jak i realizacji głównych założeń Inwestycji. W tym miejscu obecni będą jedynie pracownicy (inżynierowie) Spółki, których zadaniem będzie nadzór nad wykonaniem ewentualnych prac zleconym podwykonawcom oraz pracownicy zajmujący się zadaniami czysto administracyjnymi związanymi z prowadzeniem Inwestycji. Jedyne decyzje, które mogą zostać przez nich podjęte dotyczą bieżącego sposobu wykonania prac montażowych. Natomiast wszelkie decyzje mające wpływ na realizację Inwestycji w części, za którą odpowiedzialna będzie Spółka, będą podejmowane w miejscu siedziby Spółki (tj. we Włoszech). Dodatkowo, znaczna część prac realizowana będzie we Włoszech bez udziału pracowników oddelegowanych do Polski. We Włoszech będą realizowane m.in. prace projektowo-inżynieryjne, prace związane z realizacją zamówień towarów czy część prac nadzorczo-kontrolnych. W konsekwencji nie można uznać, iż działalność Spółki na terytorium Polski będzie miała charakter niezależny, co - jak sformułowano w orzecznictwie ETS jest przesłanką powstania stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT.

c. kryterium odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych

W opinii Spółki nie można również stwierdzić, iż Spółka będzie posiadała na terytorium Polski zaplecze techniczne i ludzkie niezbędne do prowadzenia działalności w Polsce. Spółka nie będzie posiadała w Polsce własnej infrastruktury, która umożliwiłaby jej niezależne prowadzenie działalności, gdyż zarówno biuro, jak i ewentualne zaplecze socjalne będą wynajmowane. Spółka nie będzie posiadała również własnych maszyn i urządzeń na terytorium kraju. Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, iż jej pracownicy przebywają na terytorium Polski jedynie w celu realizacji poszczególnych etapów Inwestycji. Ich głównym miejscem pracy są Włochy (tam też są zatrudnieni), zaś obecność w Polsce wynika wyłącznie z obowiązków nadzoru nad wykonaniem prac zleconych podwykonawcom (po ich zakończeniu oddelegowanie pracowników do Polski zostanie zakończone).

W konsekwencji, nie można stwierdzić, iż Spółka dysponuje w Polsce zapleczem technicznym oraz ludzkim, które pozwalają na stałe i niezależne prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w przywołanych orzeczeniach ETS oraz interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez polskie organy podatkowe. Przykładowo, w postanowieniu Naczelnika Trzeciego" Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 28 listopada 2005 r. (sygn. 1473/WV/443/315/218/2005/EŻ) stwierdzono, że ,,stałe miejsce prowadzenia działalności oznacza miejsce, które charakteryzuje się pewnym minimum stałości wynikającej ze stałej obecności zarówno osób (personelu firmy), jak i zaplecza technicznego, aby można było prowadzić działalność na niezależnych zasadach." Wobec braku łącznego spełnienia wskazanych przesłanek nie można uznać, iż miejsce budowy instalacji przemysłowej w Polsce będzie stanowiło stale miejsce prowadzenia działalności przez Spółkę w rozumieniu przepisów o VAT. W konsekwencji, w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, zastosowanie znajdzie przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Tym samym Spółka będzie zwolniona z obowiązku wykazania i rozliczenia VAT z tytułu świadczenia usług spoza Polski w związku z realizacją Inwestycji pod warunkiem, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatek z tytułu tych świadczeń zostanie rozliczony przez lidera Konsorcjum (tj. polskiego podatnika, na którego rzecz Spółka wystawi faktury VAT z tytułu dostaw opodatkowanych).

Spółka pragnie podkreślić, iż powyższe stanowisko zostało potwierdzone w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (działającego w imieniu Ministra Finansów) w dniu 23 maja 2008 r. (sygn. IPPPI-443-347/08-2/BS) w zbliżonym stanie faktycznym. We wskazanej interpretacji organ stwierdził: ,,(...) obecność Spółki w Polsce nierozerwalnie będzie związana z realizacją Kontraktu (...), a z założenia budowa takiej instalacji ma charakter okresowy i przemijający. (...) Zatem Spółka nie zamierza prowadzić działalności w Polsce w sposób permanentny i stały. (...) Z uwagi na powyższe nie można stwierdzić, iż Spółka dysponuje w Polsce zapleczem technicznym i ludzkim, które pozwalają na stałe i niezależne prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce. Wobec braku łącznego spełnienia wszystkich przesłanek (...), nie można uznać, iż miejsce budowy instalacji przemysłowej w Polsce będzie stanowiło stałe miejsce prowadzenia działalności przez Spółkę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT".

4. Rejestracja dla celów CIT i VAT.

Spółka pragnie również podkreślić, iż fakt zarejestrowania się Spółki dla celów CIT i VAT w Polsce nie oznacza, że posiada ona stałe miejsce prowadzenia działalności w kraju w rozumieniu przepisów o VAT. W związku realizacją Inwestycji, z uwagi na posiadanie placu budowy w Polsce przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, na terenie Polski powstanie zakład Spółki w polsko-włoskiej UPO. W konsekwencji Spółka podlegała będzie opodatkowaniu w Polsce CIT od części swych dochodów. Dlatego też Spółka dokona rejestracji dla celów podatkowych w Polsce. Spółka pragnie podkreślić, iż jej zarejestrowanie dla celów CIT jest konsekwencją regulacji polsko-włoskiej UPO, które nie mogą być używane w definiowaniu pojęć z zakresu podatku VAT (podobnie P. Ogiński, M. Szczypiór, ,,Gdzie personel i zaplecze, tam podatek od usługi", dodatek Dobra Firma, Rzeczpospolita z dnia 13 października 2005 r.). Również zarejestrowanie dla celów VAT w Polsce nie może być utożsamiane z ustanowieniem stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, gdyż nie pociąga to za sobą przeniesienia na stałe ani zaplecza technicznego ani personelu, które zapewniłyby permanentną i niezależna działalność Spółki w kraju (podobnie decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 11 maja 2006 r. wydana przez Naczelnika Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. 1401/HTI/4407/14-113/05/EN).

5. Podsumowanie

W opinii Spółki, w świetle przepisów o VAT nie posiada ona stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT w Polsce. W konsekwencji, planowany przez Spółkę sposób fakturowania świadczenia usług z innych państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej jest dopuszczalny. Jeżeli Spółka nie rozliczy podatku VAT z tytułu tego świadczenia na terytorium kraju, wówczas podatnikiem z tytułu świadczenia tych usług, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, będzie polski podmiot (lider Konsorcjum), a Spółka nie będzie mieć obowiązku rozliczenia podatku VAT w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 w/w ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 w/w ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 w/w ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje