Czy można korygować faktury VAT dokumentujące czynności, co do których wystawca faktury nie jest podatnikiem VAT ?

sygnatura: PPB1-443/873/2005

autor: Izba Skarbowa w Katowicach

data: 2005-09-26

DECYZJA

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60), w związku z rażącym naruszeniem przepisu art. 14a § 3 ww. ustawy, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej z dnia 31 maja 2005r. nr PP-443/76/2005 wydane dla P.G.L., stanowiące interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej wystawiania faktur korygujących do faktur dokumentujących czynności nie objęte podatkiem od towarów i usług lub ich anulowania

w ten sposób, że uznaje stanowisko wyżej wym. Podmiotu zawarte we wniosku z dnia 24 marca 2004r. za prawidłowe.

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia 24 marca 2004r., znak: KF-322-12/05, P.G.L. zwróciło się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej m.in. kwestii korygowania faktur dokumentujących czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT polegające na prowadzeniu w imieniu Starosty spraw z zakresu nadzoru nad gospodarką leśną, a mianowicie:

1. czy Strona ma obowiązek dokonania wstecznej korekty wystawionych faktur VAT,
2. czy Strona powinna anulować wystawione faktury VAT i dokonać rozliczenia wykonanej usługi na podstawie innego dokumentu np. noty obciążeniowej bądź rachunku.

Wnioskodawca stanął na stanowisku, iż winien mieć uprawnienia do wystawienia faktur korygujących do uprzednio wystawionych faktur VAT oraz rozliczania usługi niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie np. not obciążeniowych.

Postanowieniem z dnia 31 maja 2005r. Nr PP-443/76/2005 Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej uznał za nieprawidłowe stanowisko P.G.L. w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż działa On na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991r. o lasach (Dz. U. z 2000r. nr 56, poz. 679 ze zm.), zgodnie z którą P.G.L. L.P. jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, nadzorowaną przez Ministra Środowiska. Reprezentuje ono Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia.

Jednostki organizacyjne Lasów Państwowych na podstawie art. 5 ww. ustawy o lasach prowadzą, w imieniu wojewody bądź starosty, sprawy, w tym wydawanie decyzji administracyjnych z zakresu nadzoru nad gospodarką leśną, w lasach nie stanowiących własności Skarbu Państwa.

Biorąc pod uwagę, iż starosta, w zakresie czynności wykonywanych na podstawie ww. ustawy o lasach, jest organem władzy publicznej - nie jest zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w odniesieniu do tych czynności podatnikiem tego podatku. W związku z tym Nadleśniczy, wykonujący czynności na zlecenie i w imieniu starosty również nie jest podatnikiem podatku VAT z tytułu wykonywania czynności z zakresu administracji publicznej.

Dotychczas usługi nadzoru uznawane były przez Nadleśnictwo za usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Za wykonanie tych usług Nadleśnictwo wystawiało faktury VAT.

Pytania zawarte we wniosku z dnia 24 marca 2005r. dotyczą więc: możliwości wystawiania faktur korygujących do wystawionych faktur VAT dokumentujących ww. czynności wykonywane w imieniu starosty oraz sposobu dokumentowania przedmiotowych usług.

Naczelnik Urzędu Skarbowego stanął na stanowisku, iż brak jest podstaw do korygowania przedmiotowych faktur VAT, powołując się przy tym na przepis art. 108 ust. 1 cyt. wyżej ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z tym przepisem w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

W ocenie tut. organu rozstrzygnięcie zawarte w ww. postanowieniu oparte zostało na błędnej interpretacji cyt. wyżej przepisu pomijającej orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) wydane w zakresie art. 21 (1) (d) VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG).

Stosownie do tego przepisu do zapłaty podatku od wartości dodanej zobowiązany jest każdy, kto wykazuje podatek na fakturze.

Jego odpowiednikiem jest cyt. wyżej art. 108 ustawy o podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 2 (1) VI Dyrektywy opodatkowaniu podlega dostawa towarów i świadczenie usług wykonywane za wynagrodzeniem na terytorium kraju przez podatnika występującego w takim charakterze. A zatem, aby dana czynność była objęta podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika działającego w takim charakterze. Gdy dany podmiot nie ma statusu podatnika, czynności wykonywane przez niego nie są objęte podatkiem VAT.

Wskazać tutaj należy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (C-78/02). W orzeczeniu tym ETS stwierdził, że podatku omyłkowo wykazanego na fakturze przez podmiot, który nie działał jako podatnik, nie można uznać za VAT. W związku z tym wymieniona na fakturze kwota nie wiąże się z obowiązkiem jej rozliczenia przez podmiot, który ją wystawił. W Dyrektywie brak też przeciwwskazań, aby kwota taka została zwrócona wystawcy faktury.

Zdaniem ETS przepisy Dyrektywy należy czytać "wąsko", tzn. obowiązek wystawcy faktury rozliczenia podatku wykazanego na fakturze dotyczy tylko transakcji dokonywanych przez podmiot działający jako podatnik. Jedynie wtedy kwota podana na fakturze może być uznana za podatek VAT. Jeśli natomiast kwoty tej nie można uznać za VAT, to omawianych przepisów, które odwołują się do wykazania podatku na fakturze, nie wolno stosować.

Reasumując: w świetle ww. wyroku ETS wystawienie faktury i wykazanie "podatku" od transakcji niepodlegających opodatkowaniu lub przez podmiot nie działający jako podatnik nie jest objęte normą art. 108 ustawy o VAT.

Jak wyżej wskazano, Wnioskodawca nie jest, z tytułu świadczonych usług polegających na prowadzeniu w imieniu starosty spraw z zakresu nadzoru nad gospodarką leśną, w tym wydawaniu decyzji administracyjnych, podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT nie znajduje w przedmiotowej sprawie zastosowania.

W myśl przepisu § 20 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971) obowiązującego do dnia 31 maja 2005r. fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W wystawionych przez Stronę fakturach niewątpliwie dopuszczono się pomyłki w cenie (objęła ona nienależny podatek) oraz w kwocie podatku.

W związku z tym, iż przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, nie ma przeszkód do dokonania zgodnie z cyt. wyżej § 20 ust. 1 rozporządzenia, korekty wystawionych faktur VAT.

Jednocześnie informuje się, iż od dnia 1 czerwca 2005r. zasady korygowania faktur zostały określone w § 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798).

W kwestii dokumentowania wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności nadzoru nad gospodarką leśną w imieniu starosty wyjaśnia się, iż w związku z tym, że przedmiotowe czynności nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem Strona nie jest z tego tytułu podatnikiem tego podatku, nie jest również wymagane wystawianie faktur VAT w tym zakresie. Zatem dowód księgowy, jakim jest nota obciążeniowa, może stanowić formę dokumentowania ww. czynności.

Wobec powyższego postanowiono orzec jak w sentencji decyzji.

Na mocy art. 143 cyt. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, niniejsza decyzja wydana została z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.