INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 17 maja 2016 r. (data wpływu do Biura - 20 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności (bez spłat i dopłat) nieruchomości obciążonej hipoteką - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności (bez spłat i dopłat) nieruchomości obciążonej hipoteką.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

M. Cz. i K. K. są współwłaścicielami w udziałach wynoszących po #189; części (każdy z nich) lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość o powierzchni 37,99 m². M. Cz. i K. K. są osobami zaliczanymi do III grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Powyższe udziały w lokalu nabyli w marcu 2011 r. na podstawie umowy sprzedaży za cenę 215.000,00 zł. Aktualna wartość rynkowa lokalu to 240.000,00 zł, zatem wartość rynkowa #189; części wynosi 120.000,00 zł.

Część ceny sprzedaży została zapłacona ze środków własnych M. Cz. i K. K. a część ceny pochodziła z uzyskanego przez nich na ten cel kredytu. Na zabezpieczenie kredytu na powyższym lokalu mieszkalnym na rzecz kredytodawcy została ustanowiona hipoteka umowna do kwoty 401.988,31 zł jako zabezpieczenie kapitału, odsetek zmiennych, odsetek karnych za zwłokę, przyznane koszty postępowania, inne roszczenia o świadczenia uboczne. Połowa wartości hipoteki wynosi zatem 200.994,16 zł.

Zarówno cała kwota hipoteki jak i jej połowa przekracza wartość #189; części opisanego lokalu.

Ze względu na zmianę sytuacji życiowej M. Cz. i K. K. zamierzają nieodpłatnie (bez spłat i dopłat) znieść współwłasność opisanego lokalu mieszkalnego w ten sposób, że K. K. nabędzie cały lokal oraz przejmie spłatę opisanego kredytu a M. Cz. zostanie zwolniony z długu.

Będzie to pierwsze nabycie własności rzeczy i praw majątkowych przez K. K. od M. Cz. W okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nieodpłatne zniesienie współwłasności lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką, której wartość (całkowita lub połowa) przewyższa wartość nabywanej #189; części lokalu na rzecz dotychczasowego współwłaściciela tego lokalu, powoduje powstanie zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn...

Przywołując treść art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 7 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, Wnioskodawczyni wskazała, że pojęcie ,,długów" obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. ,,Ciężarem" natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową. Odliczenie długów i ciężarów jest elementem konstrukcyjnym podatku od spadków i darowizn, polegającym na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ciężar stanowi hipoteka, uregulowana w ustawie o księgach wieczystych i hipotece. Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z art. 65 ustawy, celem zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Wnioskodawczyni odwołała się również do treści art. 7 ust. 6, art. 8 ust. 1, 8 ust. 3, art. 9, art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 2 oraz art. 14 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy.

W opinii Wnioskodawczyni, zamierzona czynność prawna - objęta aktem notarialnym - dotycząca zniesienia współwłasności nieruchomości, bez obowiązku spłat i dopłat, to czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania ustala się zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn. To oznacza, że wartość #189; części nieruchomości, nabyta w drodze zniesienia współwłasności przez K. K. powinna być pomniejszona o #189; część kwoty hipoteki. Zatem wartość hipoteki przekroczy wartość nabywanego udziału w nieruchomości i podstawa opodatkowania wyniesie zero. Tym samym nieodpłatne zniesienie współwłasności lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką, której wartość (całkowita lub połowa) przewyższa wartość nabywanej #189; części lokalu na rzecz dotychczasowego współwłaściciela tego lokalu, nie powoduje powstania zobowiązanie podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2016 r., poz. 205), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Jako, że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia ,,współwłasność" należy odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.) przez współwłasność należy rozumieć stan, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

W myśl art. 210 zdanie 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Sposoby wyjścia ze stanu współwłasności regulują postanowienia art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego.

W świetle wyżej powołanych przepisów zniesienie współwłasności może nastąpić w drodze umowy między współwłaścicielami albo, w braku zgody między współwłaścicielami, na podstawie orzeczenia sądu.

W ramach wymienionych trybów ustawodawca przewiduje trzy sposoby zniesienia współwłasności:

1. podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),
2. przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,
3. sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).

Zniesienie współwłasności dokonane poprzez przyznanie rzeczy (nieruchomości) jednemu ze współwłaścicieli bez spłat i dopłat podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Natomiast podstawę opodatkowania - w myśl art. 7 ust. 6 cyt. ustawy - przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Przepis ten powinien być stosowany łącznie z przepisem art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ww. ustawy, w myśl którego, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Pojęcie ,,długów" w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jej wartości.

,,Ciężarem" natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. ustanowienie służebności.

Należy podkreślić, że odliczenie długów i ciężarów od wartości nabytej rzeczy lub prawa majątkowego nie może być traktowane jako ulga lub zwolnienie podatkowe. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw (...).

Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 ww. ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Przy obliczeniu podatku od nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, oraz odliczenia kwoty wolnej od podatku (art. 9 cyt. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 ww. ustawy, wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

W myśl art. 14 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, do III grupy podatkowej zalicza się innych nabywców.

W myśl art. 18 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, notariusze są płatnikami podatku od dokonanej w formie aktu notarialnego umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności lub ugody w tym przedmiocie.

Zgodnie z treścią art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2013 r., poz. 707, ze zm.), w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że M. Cz. i K. K. są współwłaścicielami w udziałach wynoszących po #189; części (każdy z nich) lokalu mieszkalnego.

M. Cz. i K. K. są osobami zaliczanymi do III grupy podatkowej. Powyższe udziały w lokalu nabyli w marcu 2011 r. na podstawie umowy sprzedaży za cenę 215.000,00 zł. Aktualna wartość rynkowa lokalu to 240.000,00 zł, zatem wartość rynkowa #189; części wynosi 120.000,00 zł.

Część ceny sprzedaży została zapłacona ze środków własnych M. Cz. i K. K. a część ceny pochodziła z uzyskanego przez nich na ten cel kredytu. Na zabezpieczenie kredytu na powyższym lokalu mieszkalnym na rzecz kredytodawcy została ustanowiona hipoteka umowna do kwoty 401.988,31 zł jako zabezpieczenie kapitału, odsetek zmiennych, odsetek karnych za zwłokę, przyznane koszty postępowania, inne roszczenia o świadczenia uboczne. Połowa wartości hipoteki wynosi zatem 200.994,16 zł.

Zarówno cała kwota hipoteki jak i jej połowa przekracza wartość #189; części opisanego lokalu.

Ze względu na zmianę sytuacji życiowej M. Cz. i K. K. zamierzają nieodpłatnie (bez spłat i dopłat) znieść współwłasność opisanego lokalu mieszkalnego w ten sposób, że K. K. nabędzie cały lokal oraz przejmie spłatę opisanego kredytu a M. Cz. zostanie zwolniony z długu.

Wobec tego stwierdzić należy, że - jak słusznie wskazała Wnioskodawczyni - skoro dokonana zostanie czynność prawna dotycząca zniesienia współwłasności nieruchomości, bez obowiązku spłat i dopłat, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Zatem wartość #189; części nieruchomości, nabyta przez K. K. w drodze zniesienia współwłasności, powinna być pomniejszona o #189; część kwoty hipoteki.

Przy dokonaniu zniesienia współwłasności nieruchomości - przy tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym - tj. bez obowiązku spłat i dopłat, bez znaczenia będzie przejęcie spłaty kredytu wyłącznie przez K. K.

Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona opisana we wniosku nieruchomość.

Zatem skoro w przedmiotowej sprawie wartość hipoteki przekroczy wartość nabywanego udziału w nieruchomości wówczas podstawa opodatkowania wyniesie zero.

Tym samym w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy co prawda wystąpi jednak nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.