Dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług usług montażu parapetów i schodów wykonanych z własnych materiałów (kamienia naturalnego).

sygnatura: PP-II/443-0024/07/BG/KLM

autor: Izba Skarbowa w Opolu

data: 2008-01-21

D E C Y Z J A

Działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ? Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn.zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r. oraz na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy ? Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1590), Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 31 stycznia 2007 r. Nr PP/443-45-1/PD/06, którym udzielono interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w przedmiocie opodatkowania podatkiem od towarów i usług usług montażu parapetów i schodów wykonanych z własnych materiałów (kamienia naturalnego), uznając stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Wnioskiem z dnia 03.11.2006r., podatnik zwrócił się w trybie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja Podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż podatnik prowadzi działalność w zakresie: produkcji wyrobów ze skał i kamienia naturalnego (PKWiU 26.7), produkcji wyrobów z pozostałych mineralnych surowców niemetelicznych (PKWiU 26.8) oraz produkcji wyrobów betonowych i gipsowych pozostałych (PKWiU 26.66). Podatnik w złożonym wniosku wskazuje, iż będzie zawierał z klientami umowy cywilnoprawne, których przedmiotem będzie usługa montażu parapetów wewnętrznych i zewnętrznych z materiałów własnych. Zdaniem podatnika dla w/w usług może stosować stawkę podatku VAT w wysokości 7 % na podstawie art. 146 ust.1 pkt.2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Postanowieniem z dnia 31 stycznia 2007r. Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu Nr PP/443-45-1/PD/06 udzielił podatnikowi interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie stwierdzając, że stanowisko podatnika przedstawione w złożonym wniosku jest nieprawidłowe.

W treści uzasadnienia w/w postanowienia organ pierwszej instancji wskazał, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju. Stosownie do art. 2 pkt 6 oraz art. 8 ust. 3 wskazanej ustawy, zarówno towary, jak i usługi identyfikowane są na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Zgodnie z zasadami tworzenia grupowań PKWiU uregulowanymi w pkt 5.3.4 roboty instalacyjne i montażowe wykonywane na miejscu przeznaczenia są kwalifikowane w odpowiednich grupowaniach podkategorii wyodrębnionych w tym celu w ramach klas obejmujących instalowane (montowane) wyroby (sprzęt, maszyny, urządzenia) m.in. z następującymi zastrzeżeniami: roboty instalacyjne, wykonane przez producenta wyrobu siłami własnymi, są kwalifikowane łącznie z wyrobem w tym samym grupowaniu; gdy w określonej klasie nie została wyodrębniona odpowiednia podkategoria dla robót instalacyjnych i montażowych, czynności te klasyfikuje się w grupowaniach obejmujących dany wyrób; budowlane roboty instalacyjne i montażowe klasyfikuje się w dziale PKWiU 45.

Oznacza to według organu, że np. jeżeli producent montuje lub instaluje dany wyrób, jego czynność klasyfikowana jest w grupowaniu obejmującym ten produkt; jeżeli natomiast firma usługowa montuje lub instaluje dany wyrób, to jej czynność klasyfikowana jest w grupowaniu obejmującym dane usługi budowlane.

W ocenie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu, w przypadku, gdy producent świadczy usługi polegające na produkcji i montażu parapetów wewnętrznych i zewnętrznych oraz schodów pochodzących z materiałów własnych ( kamienia naturalnego) w budynkach mieszkalnych PKOB 111 ? budynki mieszkalne jednorodzinne, PKOB 112 ? budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex 113 ? budynki zbiorowego zamieszkania z wyłączeniem : budynków i kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztorów, domów zakonnych, plebanii, kurii, rezydencji biskupich oraz rezydencji Prezydenta RP należy ? zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, który to przepis stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. - dla tych usług zastosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 22%.

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu po przeanalizowaniu stanu faktycznego oraz prawnego sprawy wyjaśnia, co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepisy art. 2 pkt 6 oraz art. 8 ust. 3 w/w ustawy wskazują, iż zarówno towary, jak i usługi dla potrzeb podatku VAT identyfikowane są na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Na tej podstawie, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach, podatnik sam dokonuje klasyfikacji prowadzonej działalności, produkowanych i sprzedawanych towarów oraz świadczonych usług. O tym, czy dany wyrób budowlany stanowi wartość składową usługi, czy też stanowi samoistną czynność - dostawę towaru, decyduje przede wszystkim rodzaj wykonywanej czynności, czyli treść umowy zawartej z kontrahentem.

Zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7% w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą temu budownictwu. Z kolei, zgodnie z ust. 2 cytowanego przepisu, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzysząca, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego. Natomiast w myśl art. 2 pkt 2 w/w ustawy przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111 - budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex 113 - budynki zbiorowego zamieszkania.

W świetle przedstawionych wyżej przepisów dla zastosowania w okresie przejściowym preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 7 % znaczenie mają dwie przesłanki: miejsce, z którym te prace są związane oraz rodzaj wykonywanych prac.

W przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym, wnioskodawca świadczy usługi polegające na montażu parapetów wewnętrznych i zewnętrznych własnej produkcji (z kamienia naturalnego) w obiektach budownictwa mieszkaniowego. Zgodnie z zawartą umową, w skład świadczonej usługi wchodzi zarówno dostawa towarów, jak i robocizna. Zatem, gdy świadczeniem głównym, z punktu widzenia nabywcy, będzie wykonanie usługi, a dla jej wykonawcy obrotem będzie wynagrodzenie od całości wykonanych prac, bez odrębnego rozliczania zużytych materiałów, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu obowiązująca będzie 7% stawka podatku VAT.

Dodatkowo należy uznać, iż w przypadku, gdy przedmiotem umowy jest usługa remontowo ? budowlana wraz z materiałami, to nie ma konieczności wyłączenia z niej poszczególnych elementów i traktowania ich jako odrębnej sprzedaży, bowiem w takiej sytuacji całość podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług przewidzianą dla tej usługi. Jak podkreślono w wyroku NSA z dnia 5 lipca 2006r. I FSK 945/05 roboty budowlane stanowią tzw. świadczenie złożone, na które składa się szereg czynności mających doprowadzić do określonego efektu gospodarczego. W przypadku tego rodzaju kompleksowych czynności, o których mowa w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, na które składa się czynność podstawowa, której wykonanie było celem zawartej z klientem umowy, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku VAT należy przyjąć jednolitą stawkę dla całej czynności złożonej, jaką są roboty budowlane, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej.

Przytoczoną wyżej wykładnię czynności określonych w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o VAT uznającą je za czynności o charakterze kompleksowym, obejmującym także dostarczenie wyprodukowanych przez siebie towarów niezbędnych do wykonania usługi, potwierdza także orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W wyroku z dnia 27.10.2005r. C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen oraz OV Bank przeciwko Staatssecretaris van Financiën, Trybunał orzekł, iż pojęcie ?świadczenia usług? określone w art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa świadczenia lub więcej, lub czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej.

Podobne stanowisko Trybunał zajął także w wyroku z dnia 29.03.2007r. C-111/05 w sprawie Aktiebolaget NN przeciwko Skatteverket stwierdzając, iż w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też o świadczenie jednolite, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku owo jednolite świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Każda transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT. Jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy, albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Zatem jeśli celem działalności podatnika jest montaż produkowanych z własnych materiałów parapetów wewnętrznych i zewnętrznych, co potwierdzić może przedmiot umowy, sposób jej realizacji lub chociażby łączne określenie kwoty należności za wykonane prace remontowo ? budowlane, to w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu wykonane prace opisane we wniosku podatnika należy uznać za czynność kompleksową i opodatkować 7% stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla usług świadczonych na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy. Jeżeli natomiast przedmiotem umowy będzie dostawa towaru, zastosowanie będzie miała stawka podatku VAT właściwa dla tego towaru.

Wobec powyższego należało orzec jak w sentencji. Ponadto informuje się, iż powyższa interpretacja udzielona jest jedynie w opisanym we wniosku stanie faktycznym, w oparciu o obowiązujące przepisy prawa. W razie zmiany przepisów, które były przedmiotem interpretacji wygasa ona z mocy prawa. Od niniejszej decyzji służy prawo wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji.