Czy zawierane przez towarzystwa bodownictwa społecznego umowy o partycypację w kosztach budowy mieszkań przeznaczonych na wynajem dla osób fizycznych oraz otrzymywane z tego tytułu wpłaty środków pieniężnych podlegają podatkowi od towarów i usług?

sygnatura: 1464/WV/443-2/1/05/DG

autor: Izba Skarbowa w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Siedlcach

data: 2005-06-17

Decyzja

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm./ oraz art. 207 § 1, art. 233 § 1 pkt 1, art. 239 i art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /tekst jednolity Dz.U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60/ Dyrektor Izby Skarbowej ? po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 4.04.2005 r. Spółki z o.o. Towarzystwo Budownictwa Społecznego na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 25.03.2005 r. Nr 1426/PP/443/13/ 2005 w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w przedmiocie podatku od towarów i usług ? utrzymuje w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia 24.01.2005 r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług /Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm./ w odniesieniu do zawieranych przez Nią umów o partycypację w kosztach budowy mieszkań przeznaczonych na wynajem dla osób fizycznych oraz otrzymywanych z tego tytułu wpłat środków pieniężnych. Zdaniem Podatnika, umowy o partycypację nie są umowami sprzedaży prawa majątkowego, a jako takie nie zostały wymienione w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (tj. w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT). W związku z powyższym Spółka uważa, iż nie podlegają temu podatkowi.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 25.03.2005 roku Nr 1426/PP/443/13/2005 uznał stanowisko Spółki w przedmiotowej sprawie za nieprawidłowe. Powołując się na przepisy art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 oraz 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm./, organ podatkowy uzasadnia, iż zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkowi od towarów i usług podlegają wszelkie transakcje dokonywane w ramach działalności gospodarczej. W przypadku umów o partycypację, pomimo iż dokonywane na ich podstawie wpłaty nie są związane z żadną konkretną dostawą towarów, to jednak wiążą się z określonym zachowaniem nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego wpłaty. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, świadczone przez Spółkę usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Postanowienie powyższe zostało doręczone Podatnikowi w dniu 29.03.2005 roku.

Pismem z dnia 4.04.2005 r. Podatnik złożył zażalenie na przedmiotowe postano-wienie (data wpływu do kancelarii Urzędu Skarbowego - 4.04.2005 r.). W uzasadnieniu Spółka stwierdza, iż nie zgadza się ze stanowiskiem organu podatkowego pierwszej instancji, zgodnie z którym wpłaty partycypacyjne związane są ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego wpłaty, które to usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Spółka podnosi, iż na skutek umów partycypacyjnych nie dochodzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych ani w rozumieniu ustawy o rachunkowości, ani ustaw o podatku dochodowym. Towarzystwo Budownictwa Społecznego nie może bowiem zbyć prawa, którego nie posiada. Zdaniem Strony, wpłaty partycypacyjne są jedynie formą współfinansowania budowy mieszkań i nie kreują obrotu z tytułu odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm./.

Zażalenie Strony wraz z aktami sprawy zostało przekazane do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie przy piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18.04.2005 roku zawierającym stanowisko organu pierwszej instancji (data wpływu do kancelarii Ośrodka Zamiejscowego w Siedlcach Izby Skarbowej w Warszawie ? 18.04.2005 r.).

Po rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, co następuje:

Jak wynika z treści wniosku, Strona działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 26.01.1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego /Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm./. Działalność Spółki polega między innymi na budowie mieszkań z przeznaczeniem na wynajem w warunkach określonych ww. ustawą. W ramach prowadzonej działalności, Strona zawiera umowy w sprawie partycypacji w kosztach budowy mieszkań na podstawie art. 29 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego. Uzyskiwane z tytułu zawartych umów środki finansowe pokrywają do 30 % kosztów budowy lo-kali mieszkalnych, zaś pozostałe 70 % kosztów jest finansowane z preferencyjnego kredytu udzielonego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego.

W uzupełnieniu wniosku Spółka informuje ponadto, iż umowy partycypacyjne są zawierane głównie z osobami trzecimi w okresie rozpoczynania budowy danego budynku, zaś osoby, które wpłacą partycypację, mają pierwszeństwo wynajmu mieszkania. Do czasu wybudowania lokalu wpłaty mogą zostać zwrócone w przypadku zaistnienia okoliczności powodujących rozwiązanie umowy. Po oddaniu budynku do użytkowania i zasiedlenia lokali, wpłaty stają się niezwrotne. Strona zwraca uwagę na fakt, iż w momencie wpłaty kwota księ-gowana jest przez Spółkę jako zobowiązanie. Zdaniem Spółki dopiero z chwilą przekształcenia się wpłaconej kwoty w należność bezzwrotną, partycypacja stanowi Jej przychód.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm./. W kolejnych przepisach począwszy od art. 7 do art. 13 ustawa definiuje czynności podlegające opodatkowaniu. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozu-mie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, należy traktować jako świadczenie usług.

Analizując przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić w pierwszej kolejności, iż czynności dokonywane przez Spółkę z tytułu zawierania i wykonywania umów w sprawie partycypacji w kosztach budowy mieszkań nie stanowią opodatkowanej podatkiem od towarów i usług dostawy towarów. Spółka nie przenosi bowiem na podstawie wymienionych umów praw do rozporządzania jakimkolwiek towarem jak właściciel, a otrzymywane wpłaty nie stanowią zapłaty za zbycie takich praw przez Spółkę na rzecz drugiej strony umowy. Z przepisów ustawy o niektórych formach popierania budownictwa społecznego wynika, iż lokale wybudowane przez towarzystwa budownictwa społecznego stanowią ich własność i powinny być eksploatowane na zasadach najmu. Umowy o partycypację nie dotyczą zatem prawa własności do lokalu, który jest przedmiotem umowy, a w szczególności nie dokonują przeniesienia tego prawa na rzecz partycypanta ani innej osoby trzeciej, np. przyszłego najemcę.

Ponieważ definicja dostawy towarów jest komplementarna w stosunku do definicji świadczenia usług, należy zatem rozważyć w drugiej kolejności, czy zachowania stron umowy o partycypację wyznaczane jej treścią nie mogą zostać zakwalifikowane jako odpłatne świadczenie usług, które podlega podatkowi od towarów i usług. Strona podnosi w zażaleniu, iż zawierane umowy o partycypację nie powodują przeniesienia prawa do wartości niemate-rialnych i prawnych w rozumieniu zarówno ustawy o rachunkowości, jak i ustaw o podatku dochodowym i z tego powodu nie mogą stanowić o świadczeniu usług przez Spółkę. Dyrektor Izby Skarbowej zgadza się z pierwszym stwierdzeniem przytoczonym w zdaniu poprzednim. To prawda, że partycypant nie nabywa na mocy analizowanej umowy żadnych praw do wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu ustaw o podatku dochodowym.

Z wyjaśnień Spółki wynika jednakże, że z tytułu zawartej umowy partycypantowi przysługuje pierwszeństwo wynajmu mieszkania, co zdaniem organu drugiej instancji stanowi istotną okoliczność stanu faktycznego. Należy bowiem w tej sytuacji uznać, iż towarzystwo budownictwa społecznego dokonuje określonego świadczenia na rzecz partycypanta. Świadczenie to polega mianowicie na zagwarantowaniu akceptacji dokonywanego w przyszłości przez partycypanta wyboru odnośnie podmiotu, z którym zostanie zawarta umowa najmu lokalu mieszkalnego. Co więcej, z opisanego stanu faktycznego wynika, iż świadczenie ze strony Spółki jest w zupełności odpłatne, bowiem partycypant zobowiązuje się na mocy umowy do zapłaty odpowiedniej kwoty pieniężnej, która przeznaczana jest przez towarzystwo budownictwa społecznego na pokrycie kosztów budowy lokalu. W ten sposób spełnione zostają warunki niezbędne do stwierdzenia, że mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, nie ma podstaw, aby twierdzić, iż zawierając umowy w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokali, Spółka nie dokonuje świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Świadczenie usług w rozumieniu przywołanej ustawy nie ogranicza się bowiem tylko do czynności, w ramach których dochodzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych przez podatnika. Kategoria ta została wymieniona przykładowo w dalszej części cytowanego przepisu art. 8 ust. 1, o czym świadczy uprzednie użycie słów ?w tym również". Obok niej wymieniono przykładowo kolejne dwie sytuacje, które mieszczą się w rozumieniu świadczenia usług. Nie zmienia to jednak faktu, iż definicja tego pojęcia jest o wiele szersza i obejmuje w istocie wszelkie świadczenia niebędące dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej kwestii nie ma również znaczenia fakt, w jaki sposób Spółka księguje otrzymywane wpłaty oraz ewentualnie w którym momencie rozpoznaje u siebie przychód z tytułu wpłaconych partycypacji. Powyższe zagadnienia regulują odrębne ustawy, których stosowanie nie ma wpływu w tym przypadku na interpretację przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Postanowieniem z dnia 31.05.2005 r. Nr 1464/WV/443-2/1/05/DG Dyrektor Izby Skarbowej wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W dniu 7.06.2005 r. Pani XY, upoważniona do reprezentowania Spółki w toczącym się postępowaniu zgodnie z dołączonym do akt sprawy pełnomocnictwem, złożyła oświadczenie o zapoznaniu się z zebranym materiałem dowodowym.

Mając na względzie wskazane powyżej okoliczności faktyczne i prawne, orzeczono jak w sentencji decyzji.